Аудиторская фирма "Аконта"

РЕКОМЕНДАЦИИ

аудиторским организациям, индивидуальным

аудиторам, аудиторам по проведению аудита годовой

бухгалтерской отчетности организаций за 2012 год

(приложение к письму от 9 января 2013 г. № 07-02-18/01)

В целях повышения качества аудита бухгалтерской отчетности организаций, руководствуясь Федеральным законом «Об аудиторской деятельности», Департамент регулирования бухгалтерского учета, финансовой отчетности и аудиторской деятельности рекомендует аудиторским организациям, индивидуальным аудиторам и аудиторам при проведении аудита годовой бухгалтерской (финансовой) отчетности за 2012 г. (далее – бухгалтерская отчетность) обратить внимание на следующее.

I. Осуществление аудиторских процедур

Кодекс профессиональной этики аудиторов

При проведении аудита бухгалтерской отчетности необходимо руководствоваться Кодексом профессиональной этики аудиторов, одобренным Советом по аудиторской деятельности 22 марта 2012 г. (www.minfin.ru раздел «Бухгалтерский учет и аудит – Аудиторская деятельность – Стандарты и методики проведения аудита»).

С 1 января 2013 г. Кодекс этики аудиторов России, одобренный Советом по аудиторской деятельности при Минфине России 31 мая 2007 г., не применяется.

Независимость аудиторской организации, аудитора

При проведении аудита бухгалтерской отчетности необходимо руководствоваться Правилами независимости аудиторов и аудиторских организаций, одобренными Советом по аудиторской деятельности 20 сентября 2012 г. (www.minfin.ru раздел «Бухгалтерский учет и аудит – Аудиторская деятельность – Стандарты и методики проведения аудита»).

С 1 января 2013 г. решение Совета по аудиторской деятельности от 11 июля 2011 г. «О правилах независимости аудиторов и аудиторских организаций» утрачивает силу.

При проведении аудита бухгалтерской отчетности особое внимание должно быть обращено на:

1) наличие свидетельств рассмотрения угроз независимости и мер предотвращения таких угроз;

2) наличие разработанных процедур, направленных на разрешение этических конфликтов и снижение риска потери независимости;

3) наличие документального подтверждения независимости;

4) соблюдение требования периодической смены лица, ответственного за проведение аудита бухгалтерской отчетности.

Должному рассмотрению подлежат угрозы независимости и меры предотвращения таких угроз в случаях:

1) оказания аудируемому лицу услуг, предусмотренных частью 7 статьи 1 Федерального закона «Об аудиторской деятельности»;

2) оказания помощи аудируемому лицу в составлении бухгалтерской отчетности, в том числе предоставление текста пояснений для включения в отчетность, а также определение значений числовых показателей (на основе учетных данных, предоставленных аудируемым лицом);

3) перехода аудитора на постоянную работу в качестве должностного лица аудируемого лица, в отношении бухгалтерской отчетности которого данный аудитор проводил аудит.

Рассмотрение соблюдения аудируемым лицом Федерального закона «О противодействии легализации (отмыванию) доходов,

полученных преступным путем, и финансированию терроризма»

Исходя из положений ФСАД 6/2010  в ходе аудита бухгалтерской отчетности аудитор обязан учесть (рассмотреть) соблюдение аудируемым лицом нормативных правовых актов Российской Федерации, в том числе Федерального закона от 7 августа 2001 г. № 115-ФЗ «О противодействии легализации (отмыванию) доходов, полученных преступным путем, и финансированию терроризма». Рассмотрению, в частности, подлежит соблюдение аудируемым лицом установленных указанным Федеральным законом или в соответствии с ним требований в отношении идентификации клиентов, организации внутреннего контроля, фиксирования, хранения и представления информации.

Проведение соответствующих аудиторских процедур имеет особое значение при аудите бухгалтерской отчетности организаций, определенных статьей 5 указанного Федерального закона: кредитных организаций, профессиональных участников рынка ценных бумаг, страховых организаций и лизинговых компаний, организаций, осуществляющих управление инвестиционными фондами или негосударственными пенсионными фондами, организаций, оказывающих посреднические услуги при осуществлении сделок купли-продажи недвижимого имущества, др.

Указанные аудиторские процедуры и результаты их осуществления должны быть документально оформлены.

При выявлении фактов несоблюдения аудируемым лицом требований, установленных указанным Федеральным законом, аудитор обязан предпринять меры, предусмотренные данным Федеральным законом, а также ФСАД 6/2010. В случае, когда законодательство Российской Федерации предусматривает обязанность аудитора проверить соответствие деятельности аудируемого лица требованиям определенного нормативного правового акта, аудитор должен включить в план аудита специальные тесты и сообщить информацию об обнаруженных фактах несоблюдения требований такого акта или своих подозрениях уполномоченному государственному органу. Например, информацию в отношении легализации (отмывания) доходов, полученных преступным путем, или финансирования терроризма.

Кроме того, согласно ФСАД 5/2010 при планировании, выполнении и оценке результатов аудиторских процедур, а также при подготовке аудиторского заключения аудитор должен рассмотреть риск существенных искажений бухгалтерской отчетности, возникающих в результате недобросовестных действий. В случае если аудитор выявил или подозревает недобросовестные действия, то он должен определить, обязан ли он сообщить о случае или подозрениях стороне, внешней по отношению к аудируемому лицу, в том числе уполномоченному государственному органу. Например, информацию в отношении легализации (отмывания) доходов, полученных преступным путем, или финансирования терроризма.

Рассмотрение соблюдения аудируемым лицом

законодательства о противодействии коррупции

и коммерческому подкупу

Согласно ФСАД 6/2010 в ходе аудита бухгалтерской отчетности аудитор обязан учесть (рассмотреть) соблюдение аудируемым лицом нормативных правовых актов Российской Федерации, в том числе законодательства о противодействии коррупции и коммерческому подкупу (в том числе коммерческому подкупу иностранных должностных лиц). Кроме того, согласно ФСАД 5/2010 при планировании, выполнении и оценке результатов аудиторских процедур, а также при подготовке аудиторского заключения аудитор должен рассмотреть риск существенных искажений бухгалтерской отчетности, возникающих в результате недобросовестных действий.

Указанные аудиторские процедуры и результаты их осуществления должны быть документально оформлены.

При выявлении фактов несоблюдения аудируемым лицом требований, установленных законодательством о противодействии коррупции и коммерческому подкупу, аудитор обязан предпринять меры, предусмотренные данным законодательством, а также ФСАД 6/2010. В случае, когда законодательство Российской Федерации предусматривает обязанность аудитора проверить соответствие деятельности аудируемого лица требованиям определенного нормативного правового акта, аудитор должен включить в план аудита специальные тесты и сообщить информацию об обнаруженных фактах несоблюдения требований такого акта или своих подозрениях уполномоченному государственному органу. Например, информацию в отношении коррупционных правонарушений.

Кроме того, согласно ФСАД 5/2010 при планировании, выполнении и оценке результатов аудиторских процедур, а также при подготовке аудиторского заключения аудитор должен рассмотреть риск существенных искажений бухгалтерской отчетности, возникающих в результате недобросовестных действий. В случае если аудитор выявил или подозревает недобросовестные действия, то он должен определить, обязан ли он сообщить о случае или подозрениях стороне, внешней по отношению к аудируемому лицу, в том числе уполномоченному государственному органу. Например, информацию в отношении коррупционных правонарушений.

Соблюдение федеральных стандартов аудиторской деятельности

При проведении аудита бухгалтерской отчетности особое внимание должно быть обращено на:

1)  разработку и осуществление альтернативных аудиторских процедур при неполучении ответов на запрос о внешнем подтверждении; должное рассмотрение неурегулированных расхождений в данных аудируемого лица и данных внешнего подтверждения (ФПСАД № 18);

2) адекватность мер по выявлению и оценке событий, возникших после отчетной даты (ФПСАД № 10);

3) качество рабочей документации аудитора, в том числе формирования и хранения аудиторских файлов (ФПСАД № 2);

4) наличие документов, обосновывающих величину аудиторской выборки (ФПСАД № 16);

5) разработку и осуществление аудиторских процедур в отношении применимости допущения непрерывности деятельности аудируемого лица (ФПСАД № 11);

6) наличие принципов и процедур, обеспечивающих уверенность в том, что кадровый состав аудиторской организации обладает необходимыми знаниями, опытом и соблюдает этические нормы; процедур оценки навыков и профессиональной компетенции работников (ФПСАД № 34);

7) осуществление должного взаимодействия аудиторов при смене аудиторской организации или при смене аудитора в ходе выполнения задания, которым занимался другой аудитор (ФСАД 5/2010).

Составление аудиторского заключения

Требования к форме, содержанию, порядку подписания и представления аудиторского заключения, а также к порядку формирования мнения о достоверности бухгалтерской отчетности установлены статьей 6 Федерального закона «Об аудиторской деятельности» и ФСАД 1/2010, 2/2010, 3/2010.

При составлении аудиторского заключения необходимо обратить внимание на следующее.

1. Статья 6 Федерального закона «Об аудиторской деятельности» и ФСАД 1/2010, 2/2010, 3/2010 определяют исчерпывающий перечень элементов аудиторского заключения. Документ, именуемый аудиторским заключением, не может и не должен включать никакие иные элементы, равно как в таком документе не должны отсутствовать какие-либо из предусмотренных элементов.

2. Документ, составляемый по результатам исполнения аудиторской организацией, индивидуальным аудитором обязанностей, вытекающих из договора оказания аудиторских услуг, может именоваться «Аудиторское заключение» только в том случае, когда он отвечает одновременно всем следующим условиям:

а) документ предназначен для пользователей бухгалтерской отчетности аудируемого лица;

б) документ содержит выраженное в установленной форме мнение аудиторской организации, индивидуального аудитора о достоверности бухгалтерской отчетности аудируемого лица;

в) документ составляется по результатам проведенного аудиторской организацией, индивидуальным аудитором аудита бухгалтерской отчетности аудируемого лица.

В иных случаях документ, составляемый по результатам исполнения аудиторской организацией, индивидуальным аудитором обязанностей, вытекающих из договора оказания аудиторских услуг (например, выполнение согласованных с клиентом процедур), а также документ, составляемый по результатам исполнения аудиторской организацией, индивидуальным аудитором обязанностей, вытекающих из договора оказания прочих связанных с аудиторской деятельностью услуг (например, проверка постановки бухгалтерского учета, проверка соблюдения налогового законодательства), не должен именоваться аудиторским заключением.

3. Согласно пункту 6 части 2 статьи 6 Федерального закона «Об аудиторской деятельности» аудиторское заключение должно содержать сведения о работе, выполненной аудиторской организацией, индивидуальным аудитором для выражения мнения о достоверности бухгалтерской отчетности аудируемого лица (объем аудита). Требования к форме и содержанию данных сведений установлены ФСАД 1/2010, в частности, пунктом 8.

Аудиторская организация, индивидуальный аудитор должны избегать излишней детализации указанных сведений. Примеры сведений об объеме аудита приведены в приложениях к ФСАД 1/2010.

4. Согласно части 1 статьи 6 Федерального закона «Об аудиторской деятельности» аудиторское заключение – официальный документ, предназначенный для пользователей бухгалтерской отчетности аудируемых лиц, содержащий выраженное в установленной форме мнение аудиторской организации, индивидуального аудитора о достоверности бухгалтерской отчетности аудируемого лица. Формы мнения аудиторской организации, индивидуального аудитора о достоверности бухгалтерской отчетности аудируемого лица установлены ФСАД 1/2010, 2/2010, 3/2010.

Исходя из этого документ, именуемый аудиторским заключением, не может содержать мнение аудиторской организации, индивидуального аудитора о достоверности бухгалтерской отчетности аудируемого лица, выраженное в форме, отличной от установленной ФСАД 1/2010, 2/2010, 3/2010.

5. Согласно ФСАД 1/2010 и 2/2010 при определенных обстоятельствах мнение аудиторской организации, индивидуального аудитора о достоверности бухгалтерской отчетности, выраженное в аудиторском заключении, должно быть модифицировано.

При модификации мнения о достоверности бухгалтерской отчетности необходимо иметь в виду, что в соответствии с ФПСАД № 4 при оценке последствий искажений бухгалтерской отчетности следует принимать во внимание существенность.

6. Согласно пункту 12 ФСАД 1/2010 при формировании мнения о достоверности бухгалтерской отчетности аудируемого лица аудитору следует оценить, среди прочего, дает ли эта отчетность, в том числе отраженная в ней информация, достоверное представление об имевших место хозяйственных операциях и событиях, и позволяет ли эта отчетность предполагаемым пользователям судить о влиянии существенных операций и событий на бухгалтерскую отчетность. Иначе, наряду с иными выводами в ходе аудита бухгалтерской отчетности аудитору надлежит сделать вывод об уместности, правильности и полноте раскрытия информации в этой отчетности.

С уместностью, правильностью и полнотой раскрытия информации в бухгалтерской отчетности аудируемого лица могут быть связаны существенные искажения этой отчетности, наличие которых, в свою очередь, ведет к необходимости модификации аудиторского мнения. Действия аудитора в случае, когда существенное искажение бухгалтерской отчетности связано с нераскрытием информации, определены, в частности, пунктом 30 ФСАД 2/2010.

7. В аудиторском заключении должно быть указано, в соответствии с какими установленными правилами составлена бухгалтерская отчетность. Например: «в соответствии с российскими правилами составления бухгалтерской отчетности», «в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности». Употребление в аудиторском заключении слов «в соответствии с установленными правилами составления бухгалтерской отчетности» недопустимо.

8. Согласно ФСАД 3/2010 в аудиторское заключение может быть включена привлекающая внимание часть, если аудитор считает необходимым привлечь внимание пользователей бухгалтерской отчетности к отраженному в этой отчетности обстоятельству, которое, согласно суждению аудитора, настолько важно, что является основополагающим для понимания бухгалтерской отчетности ее пользователями. Требования к форме и содержанию привлекающей внимание части аудиторского заключения установлены, в частности, пунктами 3-6 ФСАД 3/2010.

Аудиторская организация, индивидуальный аудитор должны обратить особое внимание на обоснованность включения в аудиторское заключение привлекающей внимание части.

Подписание аудиторского заключения

по бухгалтерской отчетности организаций,

предусмотренных частью 3 статьи 5

Федерального закона «Об аудиторской деятельности»

В соответствии с ФСАД 1/2010 аудиторское заключение подписывается руководителем аудиторской организации или уполномоченным им лицом, имеющим квалификационный аттестат аудитора.

Исходя из взаимосвязанных положений Федерального закона «Об аудиторской деятельности», ФСАД 1/2010, ФПСАД № 2, № 3, № 7, № 12, № 24, подготовка и представление аудируемому лицу аудиторского заключения является этапом аудита бухгалтерской отчетности этого аудируемого лица. В связи с этим в случае проведения обязательного аудита бухгалтерской отчетности организаций, предусмотренных частью 3 статьи 5 Федерального закона «Об аудиторской деятельности», подписание аудиторского заключения должно осуществляться с учетом требования части 4.1 статьи 23 этого Федерального закона.

Вместе с тем ФСАД 1/2010 не содержит ограничений на подписание аудиторского заключения наряду с указанными лицами иными уполномоченными лицами, определенными аудиторской организацией.

Аудит бухгалтерской отчетности

негосударственного пенсионного фонда

В соответствии с пунктом 3 части 1 статьи 5 Федерального закона «Об аудиторской деятельности» и статьей 22 Федерального закона «О негосударственных пенсионных фондах» бухгалтерская отчетность негосударственного пенсионного фонда подлежит обязательному аудиту[1]. В то же время согласно статье 22 Федерального закона «О негосударственных пенсионных фондах» помимо аудита бухгалтерской отчетности негосударственного пенсионного фонда ежегодному аудиту в соответствии с законодательством Российской Федерации об аудиторской деятельности и требованиями данного Федерального закона подлежат ведение пенсионных счетов негосударственного пенсионного обеспечения и пенсионных счетов накопительной части трудовой пенсии, осуществление выплат негосударственных пенсий, выкупных сумм, накопительной части трудовых пенсий, срочных пенсионных выплат, единовременных выплат, выплат правопреемникам, выплат профессиональных пенсий.

В связи с этим при подготовке аудиторского заключения по бухгалтерской отчетности негосударственного пенсионного фонда в отношении работы, дополнительной к проведенному аудиту этой отчетности, следует руководствоваться, в частности, пунктами 19-21 ФСАД 1/2010.

Аудит бухгалтерской отчетности

управляющей компании

негосударственного пенсионного фонда

 

В соответствии с пунктом 3 части 1 статьи 5 Федерального закона «Об аудиторской деятельности» бухгалтерская отчетность управляющей компании негосударственного пенсионного фонда подлежит обязательному аудиту. В то же время согласно статье 22 Федерального закона «О негосударственных пенсионных фондах» ежегодному аудиту в соответствии с законодательством Российской Федерации об аудиторской деятельности и требованиями данного Федерального закона подлежит бухгалтерская отчетность управляющих компаний негосударственных пенсионных фондов по формированию и размещению средств пенсионных резервов и формированию, передаче и инвестированию средств пенсионных накоплений.

В связи с этим при подготовке аудиторского заключения по бухгалтерской отчетности управляющей компании негосударственного пенсионного фонда в отношении работы, дополнительной к проведенному аудиту этой отчетности, следует руководствоваться, в частности, пунктами 19-21 ФСАД 1/2010.

Услуги, оказываемые специализированным депозитариям

в соответствии с Федеральным законом

«О негосударственных пенсионных фондах»

Согласно статье 22 Федерального закона «О негосударственных пенсионных фондах» ежегодному аудиту в соответствии с законодательством Российской Федерации об аудиторской деятельности и требованиями данного Федерального закона подлежит бухгалтерская отчетность специализированных депозитариев негосударственных пенсионных фондов по формированию и размещению средств пенсионных резервов и формированию, передаче и инвестированию средств пенсионных накоплений.

Исходя из частей 2,3,4,7 статьи 1 Федерального закона «Об аудиторской деятельности» указанная услуга не является аудитом или сопутствующей аудиту услугой в смысле Федерального закона «Об аудиторской деятельности»; она рассматривается в качестве прочей связанной с аудиторской деятельностью услуги.

Аналогично должны рассматриваться предусмотренные Федеральным законом «Об инвестировании средств для финансирования накопительной части трудовой пенсии в Российской Федерации» ежегодные проверки ведения бухгалтерского учета специализированным депозитарием и управляющими компаниями, их бухгалтерской отчетности по формированию и инвестированию средств пенсионных накоплений, а также финансирования выплат за счет средств пенсионных накоплений.

Порядок составления бухгалтерской отчетности

С 1 января 2013 г. вступает в силу Федеральный закон от 6 декабря 2011 г.  № 402-ФЗ  «О бухгалтерском учете» (далее - Федеральный закон № 402-ФЗ).

В связи с этим при проведении аудита бухгалтерской отчетности следует иметь в виду документ ПЗ-10/2012 «О вступлении в силу с 1 января 2013 г. Федерального закона от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете», размещенный на официальном сайте Минфина России в сети «Интернет» www.minfin.ru в разделе «Бухгалтерский учет и аудит – Бухгалтерский учет – Законодательные и иные нормативные правовые акты – Обобщение практики применения законодательства».

Пояснения в составе бухгалтерской отчетности

В соответствии с частью 1 статьи 14 Федерального закона № 402-ФЗ бухгалтерская отчетность состоит из бухгалтерского баланса, отчета о финансовых результатах и приложений к ним (бухгалтерского баланса, отчета о целевом использовании средств и приложений к ним). Согласно пункту 6 части 3 статьи 21 Федерального закона № 402-ФЗ состав приложений к бухгалтерскому балансу и отчету о финансовых результатах (состав приложений к бухгалтерскому балансу и отчету о целевом использовании средств) устанавливается федеральными стандартами.

В силу части 1 статьи 30 Федерального закона № 402-ФЗ в отношении состава приложений к бухгалтерскому балансу и отчету о финансовых результатах (состава приложений к бухгалтерскому балансу и отчету о целевом использовании средств) продолжает действовать приказ Минфина России от 2 июля 2010 г. № 66н «О формах бухгалтерской отчетности организаций». Согласно пунктам 3 и 4 этого приказа Минфина России в состав приложений к бухгалтерскому балансу и отчету о финансовых результатах входят: отчет об изменениях капитала; отчет о движении денежных средств; иные приложения (пояснения).

Состав и содержание пояснений подлежат определению организацией самостоятельно исходя из взаимосвязанных положений пунктов 24-27 ПБУ 4/99, норм других положений по бухгалтерскому учету в части раскрытия информации, а также подпункта «б» пункта 4 приказа Минфина России от 2 июля 2010 г. № 66н. В частности, пояснения должны раскрывать сведения, относящиеся к учетной политике организации, и обеспечивать пользователей дополнительными данными, которые нецелесообразно включать в бухгалтерский баланс и отчет о финансовых результатах, но которые необходимы пользователям бухгалтерской отчетности для реальной оценки финансового положения организации, финансовых результатов ее деятельности и движении денежных средств за отчетный период. Как правило, пояснения связаны с числовыми показателями бухгалтерского баланса или отчета о финансовых результатах (отчета о целевом использовании средств).

Не является пояснениями (с точки зрения состава бухгалтерской отчетности) и, следовательно, не входит в состав бухгалтерской отчетности информация, сопутствующая бухгалтерской отчетности, состав и содержание которой определены разделом VШ ПБУ 4/99.

В связи с изложенным и в соответствии с частью 3 статьи 1 Федерального закона «Об аудиторской деятельности» аудиторские процедуры, составляющие аудит, проводятся в отношении пояснений как части бухгалтерской отчетности в полном объеме.

Информация, сопутствующая бухгалтерской отчетности

В связи с утратой силы с 1 января 2013 г. Федерального закона от 21 ноября 1996 г. № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» пункт «д» части 2 статьи 13 этого Федерального закона не подлежит применению. Исходя из этого с 1 января 2013 г. пояснительная записка не входит в состав бухгалтерской отчетности. Однако в силу части 1 статьи 30 Федерального закона № 402-ФЗ продолжает применяться раздел VШ ПБУ 4/99. При этом предусмотренная этим разделом информация не является пояснениями (с точки зрения состава бухгалтерской отчетности) и, следовательно, не входит в состав бухгалтерской отчетности.

В соответствии с пунктом 39 ПБУ 4/99 в составе информации, сопутствующей бухгалтерской отчетности, раскрываются динамика важнейших экономических и финансовых показателей организации за ряд лет; планируемое развитие организации; предполагаемые капитальные и долгосрочные финансовые вложения, деятельность в области научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ; природоохранные мероприятия; иная информация. Как правило, такая информация не связана с числовыми показателями бухгалтерского баланса или отчета о финансовых результатах (отчета о целевом использовании средств).

Указанная информация включается, как правило, в состав годового отчета организации или иных аналогичных документов.

Из представления информации, сопутствующей бухгалтерской отчетности, должно быть ясно, что она не входит в состав бухгалтерской отчетности. Для этого: в бухгалтерской отчетности не должно быть ссылок на информацию, сопровождающую ее; из наименования такой информации у пользователя не должно создаться ошибочное впечатление, что она является частью бухгалтерской отчетности; такая информация должна быть обособлена от бухгалтерской отчетности.

Исходя из изложенного действия аудитора в отношении информации, сопутствующей бухгалтерской отчетности, ограничиваются ФПСАД № 27 и пунктами 26-29 ФСАД 1/2010. Указанная информация не упоминается в аудиторском заключении при описании бухгалтерской отчетности аудируемого лица, если иное не предусмотрено федеральными законами, федеральными стандартами аудиторской деятельности.

В соответствии с Федеральным законом № 402-ФЗ обязательства подлежат инвентаризации. Случаи, сроки и порядок проведения инвентаризации, а также перечень объектов, подлежащих инвентаризации, определяется аудируемым лицом, за исключением обязательного проведения инвентаризации. Обязательное проведение инвентаризации устанавливается законодательством Российской Федерации, федеральными и отраслевыми стандартами.

В связи с утратой силы с 1 января 2013 г. Федерального закона от 21 ноября 1996 г. № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» часть 2 статьи 12 этого Федерального закона не подлежит применению. Однако в силу части 1 статьи 30 Федерального закона № 402-ФЗ продолжает применяться пункт 27 Положения по ведению бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина России от 29 июля 1998 г. № 34н. Согласно этому пункту обязательно проведение инвентаризации обязательств организации перед составлением бухгалтерской отчетности.

Поскольку в соответствии с частью 1 статьи 15 Федерального закона № 402-ФЗ отчетным годом является календарный год – с 1 января по 31 декабря включительно, инвентаризация обязательств должна проводиться по состоянию на 31 декабря включительно.

Формирование отложенных налоговых активов

и отложенных налоговых обязательств

ПБУ 18/02 установлены правила формирования в бухгалтерском учете и порядок раскрытия в бухгалтерской отчетности информации о расчетах по налогу на прибыль организаций для организаций, признаваемых в установленном законодательством Российской Федерации порядке налогоплательщиками налога на прибыль, а также определена взаимосвязь показателя, отражающего прибыль (убыток), исчисленного в порядке, установленном нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету, и налоговой базы по налогу на прибыль за отчетный период, рассчитанной в порядке, установленном законодательством Российской Федерации.

При этом ПБУ 18/02 не содержит ограничений по использованию метода сравнения балансовой стоимости активов и обязательств с их налоговой базой применительно к подходам МСФО (IAS) 12 «Налоги на прибыль». Так, в соответствии с ПБУ 18/02 в аналитическом учете временные разницы учитываются дифференцированно по видам активов и обязательств, в оценке которых возникла временная разница.

Оценка задолженности

по уплаченным (полученным) авансам  (предварительной оплате)

В соответствии с ПБУ 1/2008 при формировании учетной политики организации предполагается, что организация будет продолжать свою деятельность в обозримом будущем и у нее отсутствуют намерения и необходимость ликвидации или существенного сокращения деятельности и, следовательно, обязательства будут погашаться в установленном порядке (допущение непрерывности деятельности).

Погашение обязательства стороны, получившей аванс  (предварительную оплату), в установленном договором порядке заключается в поставке товаров (выполнении работ, оказании услуг, передаче имущественных прав). Исходя из требований налогового законодательства в части уплаты и возмещения сумм налога на добавленную стоимость, сумма  обязательств, подлежащих погашению, не включает сумму налога на добавленную стоимость.

Учитывая это, в случае перечисления организацией оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг, передачи имущественных прав) дебиторская задолженность отражается в бухгалтерском балансе в оценке за минусом суммы налога на добавленную стоимость, подлежащей вычету (принятой к вычету) в соответствии с налоговым законодательством.

Аналогично при получении организацией оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок этой организацией товаров (выполнения работ, оказания услуг, передачи имущественных прав) кредиторская задолженность отражается в бухгалтерском балансе в оценке за минусом суммы налога на добавленную стоимость, подлежащей уплате (уплаченной) в бюджет в соответствии с налоговым законодательством.

Раскрытие информации о вывозных таможенных пошлинах

В соответствии с ПБУ 9/99 выручка принимается к бухгалтерскому учету в сумме, исчисленной в денежном выражении, равной величине поступления денежных средств и иного имущества и (или) величине дебиторской задолженности.

Исходя из ПБУ 10/99, расходы по обычным видам деятельности, наряду с иными, формируют расходы, связанные с продажей продукции.

В соответствии с ПБУ 4/99 в бухгалтерской отчетности не допускается зачет между статьями активов и пассивов, статьями прибылей и убытков, кроме случаев, когда такой зачет предусмотрен соответствующими положениями по бухгалтерскому учету.

Таким образом, оснований для уменьшения выручки, отражаемой в отчете о финансовых результатах, на сумму уплачиваемых организацией в общем случае вывозных таможенных пошлин в связи с перемещением товаров через таможенную границу не имеется.

Формирование информации об оценочных обязательствах

на демонтаж и утилизацию объекта основных средств

и восстановление окружающей среды

В соответствии с ПБУ 6/01 фактическими затратами на приобретение, сооружение и изготовление основных средств являются помимо прямо поименованных в данном Положении иные затраты, непосредственно связанные с приобретением, сооружением и изготовлением объекта основных средств. Согласно ПБУ 8/2010 величина оценочного обязательства включается в стоимость актива или в расходы аудируемого лица в зависимости от его характера.

Исходя из этого, сумма оценочных обязательств на демонтаж и утилизацию объекта основных средств и восстановление окружающей среды включается в первоначальную стоимость основных средств, если возникновение таких обязательств непосредственно связано с приобретением, сооружением и изготовлением этих основных средств.

Оценочное обязательство признается в бухгалтерском учете в величине, отражающей наиболее достоверную оценку расходов, необходимых для расчетов по этому обязательству. Например, денежная оценка затрат, необходимых как на ликвидацию основных средств, так и на восстановление окружающей среды.

В случае если возникновение оценочного обязательства связано с созданием (приобретением) одновременно нескольких объектов основных средств, величина такого обязательства распределяется между указанными объектами пропорционально обоснованной базе, выбранной аудируемым лицом.

Раскрытие в бухгалтерской отчетности

затрат на освоение природных ресурсов

В соответствии с ПБУ 24/2011 организация устанавливает виды поисковых затрат, признаваемых внеоборотными активами.

В  соответствии с ПБУ 4/99, если данные за период, предшествующий отчетному, несопоставимы с данными за отчетный период, то первые из названных данных подлежат корректировке исходя из правил, установленных нормативными актами по бухгалтерскому учету.

Учитывая это, сумма поисковых затрат, отраженная в бухгалтерском балансе  по состоянию на 31 декабря  2011 г. как расходы будущих периодов или как иной актив, подлежит раскрытию в бухгалтерском балансе по состоянию на 31 декабря 2012 г. (включая сравнительные данные на 31 декабря 2011 г. и на 31 декабря 2010 г.) как материальные поисковые активы и (или) нематериальные поисковые активы.

Раскрытие в бухгалтерской отчетности

поисковых активов

В соответствии с ПБУ 4/99  статьи бухгалтерского баланса, отчета о финансовых результатах и других составных частей бухгалтерской отчетности, которые в соответствии с положениями по бухгалтерскому учету подлежат раскрытию и по  которым отсутствуют числовые значения активов, обязательств, доходов, расходов и иных показателей, прочеркиваются (в типовых формах) или не приводятся (в формах, разрабатываемых самостоятельно).

Учитывая это, а также принимая во внимание пункт 3 приказа Минфина России от 2 июля 2010 г. № 66н, при детализации показателей по статьям отчетов, предусмотренных указанным приказом, показатели  «Нематериальные поисковые активы» и «Материальные поисковые активы» могут не приводиться организацией, не осуществляющей затраты на поиск, оценку месторождений полезных ископаемых и разведку полезных ископаемых на определенном участке недр.

Раскрытие в бухгалтерском балансе

затрат на ремонт основных средств

Согласно ПБУ 6/01 восстановление объекта основных средств может осуществляться, среди прочего, посредством ремонта.

В соответствии с пунктом 19 ПБУ 10/99  расходы признаются в отчете о финансовых результатах:

с учетом связи между произведенными  расходами и поступлениями (соответствие доходов и расходов);

путем их обоснованного распределения между отчетными периодами  когда расходы обуславливают получение доходов в течение нескольких отчетных периодов и когда связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем.

Учитывая это, а также пункт 7 ПБУ 1/2008 и пункт 19 ПБУ 4/99,  регулярные крупные затраты, возникающие через определенные длительные временные интервалы (более 12 месяцев) на протяжении срока эксплуатации объекта основных средств, на проведение его ремонта и на иные аналогичные мероприятия (например, проверку технического состояния), отражаются в бухгалтерском балансе в разделе I «Внеоборотные активы» как показатель, детализирующий данные, отраженные по группе статей «Основные средства».

С учетом пункта 7 ПБУ 1/2008 такие затраты погашаются в течение срока указанного временного интервала.

Раскрытие информации об инновациях и

модернизации производства

В соответствии с ПБУ 4/99 если при составлении бухгалтерской отчетности аудируемым лицом выявляется недостаточность данных для формирования полного представления о финансовом положении аудируемого лица, финансовых результатах его деятельности и изменениях в его финансовом положении, то в бухгалтерскую отчетность аудируемое лицо включает соответствующие дополнительные показатели и пояснения.

При раскрытии дополнительной информации, например об инновациях и модернизации производства, приводятся данные о затратах, связанных с выполнением научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ, с приобретением (созданием) нематериальных активов (новых технологий, прав на патенты, лицензий на использование изобретений, промышленных образцов, полезных моделей и др.); о затратах на модернизацию и реконструкцию  объектов основных средств; о затратах, связанных с совершенствованием технологии и организации производства, с улучшением качества, изменением дизайна и других эксплуатационных свойств продукции, осуществляемых в ходе производственного (технологического) процесса; об источниках средств на инновации и модернизацию производства.

Для целей раскрытия указанной информации целесообразно учитывать документ ПЗ-8/2011 «О формировании в бухгалтерском учете и раскрытии в бухгалтерской отчетности организации информации об инновациях и модернизации производства», размещенный на официальном сайте Минфина России в сети «Интернет» www.minfin.ru в разделе «Бухгалтерский учет и аудит – Бухгалтерский учет – Законодательные и иные нормативные правовые акты – Обобщение практики применения законодательства».

Раскрытие информации о рисках хозяйственной деятельности организации в бухгалтерской отчетности

В соответствии с ПБУ 4/99 если при составлении бухгалтерской отчетности организацией выявляется недостаточность данных для формирования полного представления о финансовом положении организации, финансовых результатах ее деятельности и изменениях в ее финансовом положении, то в бухгалтерскую отчетность организация включает соответствующие дополнительные показатели и пояснения.

Исходя из этого с целью формирования полного представления о финансовом положении организации, финансовых результатах ее деятельности и изменениях в ее финансовом положении, организацией должны раскрываться показатели и пояснения о потенциально существенных рисках хозяйственной деятельности, которым подвержена эта организация.

Для целей раскрытия указанной информации целесообразно учитывать документ ПЗ-9/2012  «О раскрытии информации о рисках хозяйственной деятельности организации в годовой бухгалтерской отчетности», размещенный на официальном сайте Минфина России в сети «Интернет» www.minfin.ru в разделе «Бухгалтерский учет и аудит – Бухгалтерский учет – Законодательные и иные нормативные правовые акты – Обобщение практики применения законодательства».

Формирование бухгалтерской отчетности

негосударственными пенсионными фондами

В соответствии с приказом Минфина России от 2 июля 2010 г. № 66н этот приказ распространяется на организации, за исключением кредитных организаций и государственных (муниципальных) учреждений.

В связи с этим негосударственные пенсионные фонды как особая организационно-правовая форма некоммерческих организаций при составлении бухгалтерской отчетности должны руководствоваться указанным приказом с учетом особенностей, установленных приказом Минфина России от 10.01.2007 № 3н «Об особенностях бухгалтерской отчетности негосударственных пенсионных фондов».

Правила составления

консолидированной финансовой  отчетности

Исходя из статьи 8 Федерального закона «О консолидированной финансовой отчетности» и в соответствии с приказом Минфина России  от 14 сентября 2012 г. № 126н при формировании консолидированной финансовой отчетности за 2012 г. организациями, за исключением указанных в части 2 названной статьи Федерального закона, Методические рекомендации по составлению и представлению сводной бухгалтерской отчетности, утвержденные приказом Минфина России от 30 декабря 1996 г. № 112, с 1 января 2013 г., не применяются.

При формировании консолидированной финансовой отчетности следует учитывать документы Межведомственной рабочей группы по применению МСФО ОП 1-2012 и ОП 2-2012 «Обобщение практики  применения МСФО на территории Российской Федерации», размещенный на официальном сайте Минфина России в сети «Интернет» www.minfin.ru в разделе «Бухгалтерский учет и аудит – Международные стандарты финансовой отчетности – Законодательство о МСФО – Межведомственная рабочая группа по применению МСФО».

Составление промежуточной бухгалтерской отчетности

в 2013 г.

В соответствии со статьей 13 Федерального закона № 402-ФЗ промежуточная бухгалтерская (финансовая) отчетность составляется организацией в случаях, установленных законодательством Российской Федерации, нормативными правовыми актами органов государственного регулирования бухгалтерского учета.

При составлении организацией промежуточной бухгалтерской отчетности в 2013 г. следует иметь в виду, что в соответствии с частью 1 статьи 30 Федерального закона до утверждения федеральных и отраслевых стандартов предусмотренных этим Федеральным законом, применяются правила ведения бухгалтерского учета и составления бухгалтерской отчетности, утвержденные уполномоченными федеральными органами исполнительной власти до дня вступления в силу Федерального закона. В связи с этим общие требования к промежуточной бухгалтерской отчетности, содержание ее составляющих, правила оценки статей определяются ПБУ 4/99.

IV. Отдельные вопросы составления бухгалтерской отчетности страховыми организациями

Состав бухгалтерской отчетности

В связи со вступлением в силу с 1 января 2013 г. Федерального закона № 402-ФЗ  «О бухгалтерском учете» приказ Минфина России от 27.07.2012 № 109н «О бухгалтерской (финансовой) отчетности страховщиков» применяется в части, не противоречащей указанному Федеральному закону. В частности:

отчет о прибылях и убытках страховщика должен именоваться отчетом о финансовых результатах страховщика;

отчет общества взаимного страхования о целевом использовании полученных средств должен именоваться отчетом общества взаимного страхования о целевом использовании средств;

аудиторское заключение о достоверности бухгалтерской отчетности страховщика не включается в состав бухгалтерской отчетности.

Раскрытие информации

в пояснениях к бухгалтерскому балансу страховщика

и отчету о финансовых результатах страховщика

Особенности составления пояснений к бухгалтерскому балансу и отчету о финансовых результатах страховщика (далее – пояснения) установлены в главе IX    Инструкции о порядке составления и представления  бухгалтерской отчетности страховщиков, утвержденной приказом Минфина России от 27 июля 2012 г. № 109н (далее – Инструкция).

В органы государственной статистики и другие органы исполнительной власти  (кроме органа страхового надзора и его территориальных органов) в составе бухгалтерской отчетности страховщика представляются пояснения, оформленные в табличной форме согласно приложению к Инструкции.

В орган страхового надзора и его территориальный орган в составе бухгалтерской отчетности страховщика представляются пояснения, оформленные в табличной форме согласно приложению к Инструкции, а также в текстовой форме.

Состав раскрываемой в пояснениях в текстовой форме информации приведен в пункте 74 Инструкции.

Особенности составления бухгалтерской отчетности

обществом взаимного страхования

Исходя из пункта 5 Инструкции, а также с учетом части 1 статьи 14 и части 1 статьи 30 Федерального закона № 402-ФЗ бухгалтерская отчетность общества взаимного страхования состоит из:

бухгалтерского баланса страховщика (форма № 1-страховщик);

отчета о финансовых результатах страховщика (форма № 2-страховщик);

отчета общества взаимного страхования о целевом использовании средств (форма № 6-овс);

пояснений к бухгалтерскому балансу страховщика и отчету о финансовых результатах страховщика.

Особенности составления обществами взаимного страхования бухгалтерского баланса страховщика (форма № 1-страховщик) установлены в пункте 35 Инструкции.

Информация о целевом использовании обществом взаимного страхования полученных средств на финансирование его уставной деятельности в части операций по взаимному страхованию раскрывается в отчете о финансовых результатах страховщика (форма № 2-страховщик) с учетом особенностей, установленных в пункте 59 Инструкции.

Особенности формирования показателей отчета общества взаимного страхования о целевом использовании средств (форма № 6-овс) установлены в главе VIII Инструкции.

Раскрытие информации о выплатах по договорам страхования

иного, чем страхование жизни, доле перестраховщиков в них

Согласно пункту 49 Инструкции, а также с учетом части 1 статьи 14 и части 1 статьи 30 Федерального закона № 402-ФЗ данные по статьям «Выплаты по договорам страхования, сострахования и перестрахования - всего» и «Доля перестраховщиков в выплатах» раздела II отчета о финансовых результатах страховщика (форма № 2-страховщик) отражаются с учетом доходов по суброгационным и регрессным требованиям, а также доходов от получения застрахованного имущества и (или) его годных остатков в связи с переходом права собственности на него к страховщику и доли перестраховщиков в этих доходах.

Пояснения к указанным статьям приводятся в подразделе 8.2 раздела 8 «Доходы и расходы страховщика» пояснений в табличной форме (приложение к Инструкции).

Раскрытие информации об отчислениях от страховых премий

Согласно пункту 50 Инструкции, а также с учетом части 1 статьи 14 и части 1 статьи 30 Федерального закона № 402-ФЗ по группе статей «Отчисления от страховых премий» отчета о финансовых результатах страховщика (форма № 2-страховщик) отражается величина отчислений от страховых премий, осуществленных страховщиком в соответствии с законодательством Российской Федерации и (или) правилами и стандартами профессиональных объединений, союзов, ассоциаций страховщиков, к полномочиям которых относится аккумулирование производимых страховщиками отчислений от страховых премий в соответствии с законодательством Российской Федерации. К таким отчислениям от страховых премий относятся, например:

отчисления в резерв гарантий и резерв текущих компенсационных выплат, предусмотренные Федеральным законом «Об обязательном страховании гражданской ответственности владельцев транспортных средств»;

отчисления от страховых премий в резерв для финансирования компенсационных выплат, предусмотренные Федеральным законом «Об обязательном страховании гражданской ответственности владельца опасного объекта за причинение вреда в результате аварии на опасном объекте»;

отчисления части полученных страховых премий по договорам сельскохозяйственного страхования в фонд компенсационных выплат, предусмотренные Федеральным законом «О государственной поддержке в сфере сельскохозяйственного страхования и о внесении изменений в Федеральный закон «О развитии сельского хозяйства».

Отчисления в фонд предупредительных мероприятий, который страховая организация вправе формировать в соответствии с пунктом 6 статьи 26 Закона Российской Федерации «Об организации страхового дела в Российской Федерации», не отражаются по группе статей «Отчисления от страховых премий» отчета о финансовых результатах страховщика (форма № 2-страховщик).

Пояснения к группе статей «Отчисления от страховых премий» приводятся в подразделе 8.3 раздела 8 «Доходы и расходы страховщика» пояснений в табличной форме (приложение к Инструкции).

Раскрытие информации о доходах и расходах по инвестициям

Суммы доходов, полученных от размещения (инвестирования) средств страховых резервов (доходы в виде процентов, доходы от участия в других организациях, разница между оценкой финансовых вложений по текущей рыночной стоимости на  отчетную дату и предыдущей оценкой финансовых вложений и др.), и связанные с ними суммы расходов отражаются соответственно по группам статей «Доходы по инвестициям» и «Расходы по инвестициям» раздела I (от размещения (инвестирования) средств страховых резервов по страхованию жизни) и раздела II (от размещения (инвестирования) средств страховых резервов по страхованию иному, чем страхование жизни) отчета о финансовых результатах страховщика (форма № 2-страховщик).

Суммы доходов, полученных от размещения собственных средств страховой организации, и связанные с ними суммы расходов отражаются соответственно по группам статей «Прочие доходы» и «Прочие расходы» раздела III отчета о финансовых результатах страховщика (форма № 2-страховщик).

При этом следует иметь в виду, что суммы доходов и расходов по инвестициям, имеющих косвенный характер, связанных одновременно с размещением средств страховых резервов и иных активов (например, расходы на содержание структурного подразделения страховщика, занятого управлением инвестициями, оплата услуг специализированного депозитария), распределяются страховщиком между соответствующими группами статей разделов I, II и III отчета о финансовых результатах страховщика (форма № 2-страховщик) в соответствии с методом, установленным  в учетной политике страховщика, который должен быть раскрыт в пояснениях, включаемых в состав годовой бухгалтерской отчетности (пункт 58 Инструкции).

Пояснения к указанным группам статей приводятся в разделе 8 «Доходы и расходы страховщика» пояснений в табличной форме (приложение к Инструкции) в следующих подразделах:

подраздел 8.5.1 – к группам статей «Доходы по инвестициям» и «Расходы по инвестициям» раздела I;

подраздел 8.5.2 – к группам статей «Доходы по инвестициям» и «Расходы по инвестициям» раздела II;

подраздел 8.7 – к группам статей «Прочие доходы» и «Прочие расходы» раздела III.

Раскрытие информации о прочих доходах и расходах,

непосредственно связанных с операциями по страхованию

По  группам статей «Прочие доходы по страхованию жизни» и «Прочие расходы по страхованию жизни» раздела I отчета о финансовых результатах страховщика (форма № 2-страховщик) отражаются соответственно суммы доходов и расходов, непосредственно связанных с операциями по страхованию жизни и  не относимых к другим группам статей (статьям) раздела I.

По  группам статей «Прочие доходы по страхованию иному, чем страхование жизни» и «Прочие расходы по страхованию иному, чем страхование жизни» раздела II отчета о финансовых результатах страховщика (форма № 2-страховщик) отражаются соответственно суммы доходов и расходов, непосредственно связанных с операциями по страхованию иному, чем страхование жизни, и  не относимых к другим группам статей (статьям) раздела II.

Состав прочих доходов и расходов, непосредственно связанных с операциями по страхованию, установлен в пунктах 46, 47, 53 и 54 Инструкции.

Пояснения к указанным группам статей приводятся в разделе 8 «Доходы и расходы страховщика» пояснений в табличной форме (приложение к Инструкции) в следующих подразделах:

подраздел 8.6.1 – к группам статей «Прочие доходы по страхованию жизни» и «Прочие расходы по страхованию жизни» раздела I;

подраздел 8.6.2 – к группам статей «Прочие доходы по страхованию иному, чем страхование жизни» и «Прочие расходы по страхованию иному, чем страхование жизни» раздела II.

Отражение в бухгалтерском учете

производных финансовых инструментов

В соответствии с Положением Банка России от 4 июля 2011 г. № 372-П «О порядке ведения бухгалтерского учета производных финансовых инструментов» первоначальное признание производного финансового инструмента в бухгалтерском учете осуществляется при заключении кредитной организацией договора, являющегося производным финансовым инструментом. С даты первоначального признания производные финансовые инструменты оцениваются по справедливой стоимости и отражаются на балансовых счетах по учету производных финансовых инструментов в валюте Российской Федерации. Используемые кредитной организацией методы оценки справедливой стоимости производных финансовых инструментов должны быть отражены в учетной политике. Следует обратить внимание на обоснованность применяемых методов оценки справедливой стоимости производных финансовых инструментов, которые должны включать максимально доступное количество рыночных индикаторов, сопоставимых со сроками исполнения договоров, а также на соблюдение периодичности оценки справедливой стоимости производных финансовых инструментов.

Аналитический учет производных финансовых инструментов ведется по их видам в разрезе каждого договора или серии производного финансового инструмента, обращающегося на организованном рынке, определяемой спецификацией такого производного финансового инструмента или иными документами организатора торгов. При этом аналитический учет доходов от производных финансовых инструментов (расходов по производным финансовым инструментам) должен обеспечить получение информации по каждому производному финансовому инструменту. Следует обратить внимание на правомерность классификации договоров кредитной организации в составе видов производных финансовых инструментов, а также на то, что сальдирование стоимости производных финансовых инструментов, представляющих собой актив и обязательство, и финансовых результатов по различным производным финансовым инструментам не допускается.

С даты заключения договора бухгалтерский учет требований и обязательств в отношении базисного (базового) актива осуществляется на соответствующих счетах главы Г «Производные финансовые инструменты и срочные сделки» Плана счетов бухгалтерского учета в кредитных организациях. Следует обратить внимание на корректность определения договоров, предусматривающих и не предусматривающих поставку базисного (базового) актива (поставочных и расчетных договоров), поскольку на счетах главы Г «Производные финансовые инструменты и срочные сделки» Плана счетов бухгалтерского учета в кредитных организациях, бухгалтерский учет требований и обязательств, осуществляется только по поставочным договорам.

В соответствии с Указанием Банка России от 8 октября 2008 г. № 2089-У «О порядке составления кредитными организациями годового отчета» пояснительная записка в составе годового отчета, среди прочего, должна содержать существенную информацию о финансовом положении кредитной организации, методах оценки и существенных статьях бухгалтерской отчетности.

Отражение в бухгалтерском учете резервов –

оценочных обязательств некредитного характера

В соответствии с Указанием Банка России от 4 апреля 2012 г. № 2800-У «О внесении изменений в Положение Банка России от 26 марта 2007 года № 302-П «О правилах ведения бухгалтерского учета в кредитных организациях, расположенных на территории Российской Федерации» в Плане счетов бухгалтерского учета в кредитных организациях выделены счета «Резервы – оценочные обязательства некредитного характера» для формирования резервов в связи с существующими у кредитной организации на отчетную дату оценочными обязательствами некредитного характера. Суммы резервов учитываются на балансовом счете № 61501 «Резервы – оценочные обязательства некредитного характера».

Следует иметь в виду, что начисленные обязательства в части предстоящей оплаты отпусков работникам и вознаграждений по итогам работы за год подлежат отражению в бухгалтерском учете на счете № 60348 «Резервы предстоящих расходов».

Резервы - оценочные обязательства некредитного характера на внебалансовых счетах по учету условных обязательств некредитного характера не отражаются.

Существенные суммы условных обязательств некредитного характера отражаются на внебалансовом счете № 91318 «Условные обязательства некредитного характера», в том числе по не урегулированным на отчетную дату в претензионном или ином досудебном порядке спорам, а также по не завершенным на отчетную дату судебным разбирательствам, в которых кредитная организация выступает ответчиком и решения по которым могут быть приняты лишь в последующие отчетные периоды.

В соответствии с Указанием Банка России от 8 октября 2008 г. № 2089-У пояснительная записка в составе годового отчета, среди прочего, должна содержать существенную информацию о финансовом положении кредитной организации, методах оценки и существенных статьях бухгалтерской отчетности.

Отражение в бухгалтерском учете недвижимости,

временно неиспользуемой в основной деятельности

Указанием Банка России от 25 декабря 2010 г. № 2553-У «О внесении изменений в Положение Банка России от 26 марта 2007 года № 302-П «О правилах ведения бухгалтерского учета в кредитных организациях, расположенных на территории Российской Федерации» введено понятие недвижимости, временно неиспользуемой в основной деятельности. Для квалификации объекта в качестве недвижимости, временно неиспользуемой в основной деятельности, применяется профессиональное суждение, формируемое на основании разработанных и утвержденных в учетной политике критериев с учетом требований главы 11 приложения 10 к Положению  Банка России от 26 марта 2007 г. № 302-П «О правилах ведения бухгалтерского учета в кредитных организациях, расположенных на территории Российской Федерации». Перевод объекта в состав недвижимости, временно неиспользуемой в основной деятельности, осуществляется только при изменении способа его использования и при условии, что его реализация в течение одного года с даты классификации в качестве недвижимости, временно неиспользуемой в основной деятельности, кредитной организацией не планируется.

Бухгалтерский учет недвижимости, временно неиспользуемой в основной деятельности, после ее первоначального признания осуществляется либо по первоначальной стоимости за вычетом накопленной амортизации и накопленных убытков от обесценения, либо по текущей (справедливой) стоимости с отражением результатов ее изменения на счетах доходов или расходов. Поскольку кредитная организация самостоятельно определяет метод бухгалтерского учета недвижимости, временно неиспользуемой в основной деятельности, и утверждает его в учетной политике, следует обратить внимание на то, что избранный кредитной организацией метод бухгалтерского учета недвижимости, временно неиспользуемой в основной деятельности, применяется последовательно ко всей недвижимости, временно неиспользуемой в основной деятельности, на достоверность используемых методов оценки справедливой стоимости, правильность формирования в учете остатков на балансовых счетах на конец года, доходов и расходов от изменения справедливой стоимости.

Если кредитной организацией выбран метод учета недвижимости, временно неиспользуемой в основной деятельности, по текущей (справедливой) стоимости, то объекты основных средств должны быть переведены в состав недвижимости, временно неиспользуемой в основной деятельности, после их переоценки по текущей (справедливой) стоимости с отнесением результатов на счет по учету прироста стоимости имущества при переоценке. В случае, если балансовая стоимость объекта основных средств превышает его текущую (справедливую) стоимость, то указанная разница относится на балансовый счет № 10601 «Прирост стоимости имущества при переоценке» в пределах остатка на лицевом счете по учету стоимости имущества при переоценке, а при недостаточности или отсутствии такого остатка, на счет по учету расходов. При переводе внеоборотных запасов в состав недвижимости, временно неиспользуемой в основной деятельности, необходимо определить их текущую (справедливую) стоимость и полученную разницу отнести на счет по учету доходов (расходов).

Перевод объекта из состава недвижимости, временно неиспользуемой в основной деятельности, осуществляется только при изменении способа его использования. При осуществлении перевода объекта недвижимости, временно неиспользуемой в основной деятельности, учитываемого по текущей (справедливой) стоимости, в состав объектов основных средств, а также внеоборотных запасов (в том числе при принятии решения о его реализации) за первоначальную стоимость данного объекта для целей последующего учета кредитная организация принимает его текущую (справедливую) стоимость по состоянию на дату перевода.

В соответствии с Указанием Банка России от 8 октября 2008 г. № 2089-У пояснительная записка в составе годового отчета, среди прочего, должна содержать существенную информацию о финансовом положении кредитной организации, методах оценки и существенных статьях бухгалтерской отчетности.

Отражение в бухгалтерском учете резервов по активам, неиспользуемым для осуществления банковской деятельности

В соответствии с Указанием Банка России от 20 апреля 2011 г. № 2612-У кредитные организации формируют резервы на возможные потери по активам, не используемым для осуществления банковской деятельности, предусмотренной статьей 5 Федерального закона «О банках и банковской деятельности». К таким активам, в частности, относятся: недвижимое имущество; вещи, не относящиеся к недвижимости; права требования по договорам долевого участия в строительстве, полученные кредитной организацией по договорам об отступном или по договорам о залоге в результате реализации прав на обеспечение по предоставленным кредитной организацией ссудам, ссудной и приравненной к ней задолженности; активы, полученные кредитной организацией в результате реструктуризации дебиторской задолженности; а также остаточная (балансовая за минусом амортизации) стоимость недвижимого имущества и земли, не используемых для осуществления банковской деятельности.

Величина резервов по таким непрофильным активам формируется в надзорных целях ежегодно по состоянию на 1 февраля каждого последующего года и зависит от срока нахождения имущества на балансе кредитной организации. Для активов, учитываемых на балансе более года, - не менее 10 %, более двух лет - не менее 20 %, более трех лет - не менее 35 %, более четырех лет - не менее 50 %, более пяти лет - не менее 75 %. Размер резерва по указанным активам, учитываемым кредитной организацией в течение 12 месяцев и более до 1 января 2012 г., начиная с отчетности на 1 февраля 2012 г., должен быть сформирован в размере не менее 10 %.

В соответствии с Указанием Банка России от 8 октября 2008 г. № 2089-У пояснительная записка в составе годового отчета, среди прочего,  должна содержать существенную информацию о финансовом положении кредитной организации, методах оценки и существенных статьях бухгалтерской отчетности.

                                                                РЕКОМЕНДАЦИИ

аудиторским организациям, индивидуальным

аудиторам, аудиторам по проведению аудита

годовой бухгалтерской отчетности организаций

за 2013 год

(приложение к письму от 29 января 2014 г. № 07-04-18/01) 

 

 

 

         В целях повышения качества аудита бухгалтерской отчетности организаций, руководствуясь Федеральным законом «Об аудиторской деятельности», Департамент регулирования бухгалтерского учета, финансовой отчетности и аудиторской деятельности рекомендует аудиторским организациям, индивидуальным аудиторам и аудиторам при проведении аудита годовой бухгалтерской (финансовой) отчетности за 2013 г. (далее – бухгалтерская отчетность) обратить внимание на следующее.

 

I. Осуществление аудиторских процедур

 

Кодекс профессиональной этики аудиторов

 

При оказании аудиторских услуг аудиторская организация, аудитор обязаны руководствоваться Кодексом профессиональной этики аудиторов, одобренным Советом по аудиторской деятельности 22 марта 2012 г., с учетом изменений и дополнений, одобренных Советом по аудиторской деятельности 27 июня 2013 г. (далее – новая редакция Кодекса). Новая редакция Кодекса принята и введена в действие с 1 января 2014 г. всеми саморегулируемыми организациями аудиторов.

Новая редакция Кодекса размещена на официальном Интернет-сайте Минфина России www.minfin.ru  в разделе «Бухгалтерский учет и аудит – Аудиторская деятельность – Стандарты и методики проведения аудита».

 

Правила независимости аудиторов и аудиторских организаций

 

При оказании аудиторских услуг аудиторская организация, аудитор обязаны руководствоваться Правилами независимости аудиторов и аудиторских организаций, одобренными Советом по аудиторской деятельности 20 сентября 2012 г., с учетом изменений и дополнений, одобренных Советом по аудиторской деятельности 27 июня 2013 г. (далее – новая редакция Правил). Новая редакция Правил принята и введена в действие с 1 января 2014 г. всеми саморегулируемыми организациями аудиторов.

Новая редакция Правил размещена на официальном Интернет-сайте Минфина России www.minfin.ru  в разделе «Бухгалтерский учет и аудит – Аудиторская деятельность – Стандарты и методики проведения аудита».

 

Контроль соблюдения этических требований

участниками аудиторской группы

 

В соответствии с ФПСАД № 7 руководитель аудита должен контролировать соблюдение этических требований участниками аудиторской группы в ходе всего аудита. Если руководителю аудита становится известно о несоблюдении этических требований участниками аудиторской группы, то он должен проконсультироваться с уполномоченными лицами аудиторской организации и обеспечить применение соответствующих мер дисциплинарного воздействия к лицам, не соблюдающим этические требования.

Руководитель аудита и другие участники аудиторской группы должны документально оформлять выявленные проблемы по данному вопросу и способы их разрешения.

 

Периодическая смена лица,

ответственного за проведение аудита бухгалтерской отчетности

 

Согласно Правилам независимости аудиторов и аудиторских организаций взаимодействие лиц из руководящего состава аудиторской организации с аудируемым лицом, являющимся общественно значимым хозяйствующим субъектом, создает угрозы близкого знакомства и личной заинтересованности. Значимость таких угроз должна быть оценена и при необходимости должны быть приняты меры предосторожности для устранения угроз или сведения их до приемлемого уровня. Примером таких мер предосторожности является, в частности, смена руководителя задания или другой способ прекращения взаимодействия руководителя задания с аудируемым лицом.

В соответствии с ФПСАД № 34 в аудиторской организации должны быть разработаны принципы и процедуры, предусматривающие периодическую (не реже одного раза в 7 лет) ротацию работников, осуществляющих руководство аудитом бухгалтерской отчетности одного и того же общественно значимого хозяйствующего субъекта на разных уровнях.

В редких случаях и вследствие непредвиденных внешних обстоятельств ключевые лица, осуществляющие руководство заданием по аудиту, чье продолжающееся участие в аудиторских заданиях может быть особенно важным для качества аудита, могут продлевать участие в аудиторской группе на один год, при условии, что угрозы независимости могут быть устранены или сведены до приемлемого уровня путем принятия мер предосторожности. Например, ключевое лицо, осуществляющее руководство заданием по аудиту, может остаться в составе аудиторской группы в течение дополнительного года, если вследствие непредвиденных событий требуемая ротация становится невозможной (в результате серьезного заболевания нового руководителя задания по аудиту, назначение которого планировалось в аудиторской организации, др.).

В случае, когда аудируемое лицо становится общественно значимым хозяйствующим субъектом, период, в течение которого работник являлся для аудируемого лица ключевым лицом, осуществляющим руководство заданием по аудиту, до того как аудируемое лицо стало общественно значимым хозяйствующим субъектом, должен быть принят во внимание для определения надлежащего момента ротации. Если данный работник являлся для аудируемого лица ключевым лицом, осуществляющим руководство заданием по аудиту, в течение пяти лет или менее до того момента, как аудируемое лицо стало общественно значимым хозяйствующим субъектом, то период времени, в течение которого данное лицо может продолжать являться ключевым лицом, осуществляющим руководство заданием по аудиту, до ротации, составляет семь лет за вычетом количества лет, в течение которых данное лицо ранее являлось ключевым лицом, осуществляющим руководство заданием по аудиту. Если данное лицо являлось для аудируемого лица ключевым лицом, осуществляющим руководство заданием по аудиту, в течение шести или более лет до того момента, как аудируемое лицо стало общественно значимым хозяйствующим субъектом, то данное лицо может оставаться в этом прежнем качестве не более двух лет.

 

Аудит консолидированной финансовой отчетности

 

         В соответствии с Федеральным законом «О консолидированной финансовой отчетности» годовая консолидированная финансовая отчетность подлежит обязательному аудиту. Согласно Федеральному закону «Об аудиторской деятельности» обязательный аудит консолидированной отчетности проводится аудиторскими организациями.

         При проведении аудита консолидированной финансовой отчетности целесообразно руководствоваться Рекомендациями по проведению аудита консолидированной финансовой отчетности, одобренными Советом по аудиторской деятельности 26 марта 2013 г. Данные Рекомендации размещены на официальном Интернет-сайте Минфина России www.minfin.ru  в разделе «Бухгалтерский учет и аудит – Аудиторская деятельность – Стандарты и методики проведения аудита».

 

Осуществление альтернативных аудиторских процедур

при неполучении ответов на запрос о внешнем подтверждении

 

  Исходя из требований ФПСАД № 18 при неполучении или препятствовании получению в ходе аудита ответов на запрос о внешнем подтверждении по конкретному вопросу аудитору необходимо применить в отношении этого вопроса альтернативные процедуры для получения достаточных надлежащих аудиторских доказательств. При этом необходимо учитывать, предоставят ли альтернативные процедуры достаточные надлежащие аудиторские доказательства по данному вопросу.

При отсутствии ответа на запрос о положительном внешнем подтверждении аудитор должен применить альтернативные аудиторские процедуры. Альтернативные аудиторские процедуры должны быть такими, чтобы они предоставляли доказательства в отношении тех же предпосылок подготовки бухгалтерской отчетности, которые должны были быть получены в результате запроса о внешнем подтверждении.

Если аудитор приходит к выводу, что в процессе направления запросов и получения внешних подтверждений, а также в ходе применения альтернативных аудиторских процедур не удалось получить достаточные надлежащие аудиторские доказательства, он должен провести дополнительные процедуры для получения достаточных надлежащих аудиторских доказательств.

При формировании выводов необходимо учитывать:

а) надежность полученных подтверждений и примененных альтернативных аудиторских процедур;

б) характер ответов на запрос, содержащих возражения;

в) доказательства, полученные в результате других аудиторских процедур.

На основании анализа данных обстоятельств аудитор оценивает необходимость применения дополнительных аудиторских процедур для получения достаточных надлежащих аудиторских доказательств.

Аудитор должен обратить внимание на причины и периодичность возражений, сообщаемых лицами, готовящими ответ. Возражение может свидетельствовать об искажениях и ошибках в бухгалтерском учете аудируемого лица. При их наличии необходимо установить причины ошибок и искажений и оценить, окажут ли они существенное влияние на достоверность бухгалтерской отчетности. Если возражение свидетельствует об искажении, аудитору необходимо пересмотреть характер, временные рамки и объем аудиторских процедур, необходимых для получения достаточных надлежащих аудиторских доказательств.

 

Принятие мер по оценке рисков

существенного искажения информации

 

Согласно ФПСАД № 8 в ходе аудита необходимо выявить и оценить риски существенного искажения на уровне бухгалтерской отчетности в целом и на уровне конкретных предпосылок подготовки бухгалтерской отчетности для групп однотипных операций, остатков по счетам бухгалтерского учета и случаев раскрытия информации в бухгалтерской отчетности. Для достижения этой цели требуется:

а) выявить риски в процессе ознакомления с деятельностью аудируемого лица и его средой, включая средства контроля, относящиеся к этим рискам, а также с группами однотипных операций, остатками по счетам бухгалтерского учета и случаями раскрытия информации в бухгалтерской отчетности;

б) установить соответствие между выявленными рисками и тем, какая информация может быть искажена на уровне предпосылок подготовки бухгалтерской отчетности;

в) определить, не являются ли риски столь большими, чтобы привести к существенному искажению бухгалтерской отчетности.

В качестве аудиторских доказательств для оценки рисков существенного искажения необходимо использовать информацию, собранную при выполнении процедур оценки рисков, включая аудиторские доказательства, полученные при исследовании организации средств контроля и определении того, применялись ли они. Оценка рисков должна быть использована для определения характера, сроков и объема аудиторских процедур, которые следует выполнить в дальнейшем.

 

Рассмотрение соблюдения аудируемым лицом Федерального закона «О противодействии легализации (отмыванию) доходов,

полученных преступным путем, и финансированию терроризма»

 

Исходя из положений ФСАД 6/2010 в ходе аудита бухгалтерской отчетности аудитор обязан учесть (рассмотреть) соблюдение аудируемым лицом нормативных правовых актов Российской Федерации, в том числе Федерального закона «О противодействии легализации (отмыванию) доходов, полученных преступным путем, и финансированию терроризма». Рассмотрению, в частности, подлежит соблюдение аудируемым лицом установленных указанным Федеральным законом или в соответствии с ним требований в отношении идентификации клиентов, организации внутреннего контроля, фиксирования, хранения и представления информации.

Проведение соответствующих аудиторских процедур имеет особое значение при аудите бухгалтерской отчетности организаций, определенных статьей 5 указанного Федерального закона: кредитных организаций, профессиональных участников рынка ценных бумаг, страховых организаций и лизинговых компаний, организаций, осуществляющих управление инвестиционными фондами или негосударственными пенсионными фондами, организаций, оказывающих посреднические услуги при осуществлении сделок купли-продажи недвижимого имущества, др.

Указанные аудиторские процедуры и результаты их осуществления должны быть документально оформлены.

  При выявлении фактов несоблюдения аудируемым лицом требований, установленных указанным Федеральным законом, аудитор обязан предпринять меры, предусмотренные данным Федеральным законом, а также ФСАД 6/2010. В случае, когда законодательство Российской Федерации предусматривает обязанность аудитора проверить соответствие деятельности аудируемого лица требованиям определенного нормативного правового акта, аудитор должен включить в план аудита специальные тесты и сообщить информацию об обнаруженных фактах несоблюдения требований такого акта или своих подозрениях уполномоченному государственному органу. Например, информацию в отношении легализации (отмывания) доходов, полученных преступным путем, или финансирования терроризма.

         Кроме того, согласно ФСАД 5/2010 при планировании, выполнении и оценке результатов аудиторских процедур, а также при подготовке аудиторского заключения аудитор должен рассмотреть риск существенных искажений бухгалтерской отчетности, возникающих в результате недобросовестных действий. В случае если аудитор выявил или подозревает недобросовестные действия, то он должен определить, обязан ли он сообщить о случае или подозрениях стороне, внешней по отношению к аудируемому лицу, в том числе уполномоченному государственному органу. Например, информацию в отношении легализации (отмывания) доходов, полученных преступным путем, или финансирования терроризма.

         При осуществлении процедур, связанных с исполнением Федерального закона «О противодействии легализации (отмыванию) доходов, полученных преступным путем, и финансированию терроризма», целесообразно руководствоваться письмом Департамента регулирования бухгалтерского учета, финансовой отчетности и аудиторской деятельности Минфина России от 2 октября 2013 г. № 07-02-05/40858 (www.minfin.ru раздел «Бухгалтерский учет и аудит – Аудиторская деятельность – Стандарты и методики проведения аудита – Противодействие коррупции и легализации (отмыванию) доходов, полученных преступным путем, и финансированию терроризма»).

 

Рассмотрение соблюдения аудируемым лицом

законодательства о противодействии коррупции

и коммерческому подкупу

 

         Согласно ФСАД 6/2010 в ходе аудита бухгалтерской отчетности аудитор обязан учесть (рассмотреть) соблюдение аудируемым лицом нормативных правовых актов Российской Федерации, в том числе законодательства о противодействии коррупции и коммерческому подкупу (включая подкуп иностранных должностных лиц). Кроме того, согласно ФСАД 5/2010 при планировании, выполнении и оценке результатов аудиторских процедур, а также при подготовке аудиторского заключения аудитор должен рассмотреть риск существенных искажений бухгалтерской отчетности, возникающих в результате недобросовестных действий.

Указанные аудиторские процедуры и результаты их осуществления должны быть документально оформлены.

При выявлении фактов несоблюдения аудируемым лицом требований, установленных законодательством о противодействии коррупции,  коммерческому подкупу (в том числе подкупу иностранных должностных лиц), аудитор обязан предпринять меры, предусмотренные данным законодательством, а также ФСАД 6/2010. В случае, когда законодательство Российской Федерации предусматривает обязанность аудитора проверить соответствие деятельности аудируемого лица требованиям определенного нормативного правового акта, аудитор должен включить в план аудита специальные тесты и сообщить информацию об обнаруженных фактах несоблюдения требований такого акта или своих подозрениях уполномоченному государственному органу.

Кроме того, согласно ФСАД 5/2010 при планировании, выполнении и оценке результатов аудиторских процедур, а также при подготовке аудиторского заключения аудитор должен рассмотреть риск существенных искажений бухгалтерской отчетности, возникающих в результате недобросовестных действий. В случае если аудитор выявил или подозревает недобросовестные действия, то он должен определить, обязан ли он сообщить о случае или подозрениях стороне, внешней по отношению к аудируемому лицу, в том числе уполномоченному государственному органу.

Аудиторские организации и индивидуальные аудиторы обязаны информировать соответствующие компетентные государственные органы (МВД России, ФСБ России, Следственный комитет Российской Федерации, Генеральную прокуратуру Российской Федерации, Росфинмониторинг) в отношении ставших известными случаев коррупционных правонарушений, коммерческого подкупа (в том числе подкупа иностранных должностных лиц) либо признаков таких случаев, либо риска возникновения таких случаев у аудируемого лица, клиента.

 

Элементы аудиторского заключения

 

Статья 6 Федерального закона «Об аудиторской деятельности» и ФСАД 1/2010, 2/2010, 3/2010 определяют исчерпывающий перечень элементов аудиторского заключения. Документ, именуемый аудиторским заключением, не может и не должен включать никакие иные элементы, равно как в таком документе не должны отсутствовать какие-либо из предусмотренных элементов.

В частности, в документ, именуемый аудиторским заключением, не могут и не должны включаться описания условий составления аудиторского заключения, приведенные в примерах, приложенных к ФСАД 1/2010, 2/2010, 3/2010.

 

Обозначение правил, в соответствии с которыми составлена бухгалтерская отчетность, в аудиторском заключении

 

  В аудиторском заключении должно быть указано, в соответствии с какими установленными правилами составлена бухгалтерская отчетность. Например: «в соответствии с российскими правилами составления бухгалтерской отчетности», «в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности».

Употребление в аудиторском заключении слов «в соответствии с установленными правилами составления бухгалтерской отчетности» недопустимо.

 

Указание в аудиторском заключении обстоятельств, которые оказывают или могут оказать существенное влияние

на достоверность бухгалтерской отчетности

 

В соответствии с ФСАД 1/2010 аудиторское заключение должно, среди прочего, содержать мнение аудитора с указанием обстоятельств, которые оказывают или могут оказать существенное влияние на достоверность бухгалтерской отчетности.

Учитывая изложенное, в аудиторском заключении не следует указывать несущественные обстоятельства, которые не оказывают или не могут оказать существенное влияние на достоверность бухгалтерской отчетности аудируемого лица.

 

Раскрытие в аудиторском заключении результатов

дополнительной работы, выполненной аудитором

в ходе аудита бухгалтерской отчетности

 

В соответствии с ФСАД 1/2010 в случае, когда нормативными правовыми актами Российской Федерации на аудитора возлагается обязанность по выполнению в ходе аудиторского задания дополнительной по отношению к предусмотренной федеральными стандартами аудиторской деятельности работы и составлению отчета о результатах этой дополнительной работы, аудитор сообщает в аудиторском заключении о результатах такой дополнительной работы. В частности, обязанность по выполнению в ходе аудита бухгалтерской отчетности дополнительной работы и составлению отчета о ее результатах (отражению ее результатов в аудиторском заключении) возложена на аудитора следующими нормативными правовыми актами Российской Федерации:

статья 42 Федерального закона «О банках и банковской деятельности» - проверка: выполнения кредитной организацией обязательных нормативов, установленных Банком России, качества управления кредитной организацией, состояния внутреннего контроля;

статья 29 Закона Российской Федерации «Об организации страхового дела в Российской Федерации» (вступила в силу с 21 января 2014 г.) – проверка выполнения страховщиком требований финансовой устойчивости и платежеспособности, установленных данным Законом и нормативными актами органа страхового надзора;

статья 22 Федерального закона «О негосударственных пенсионных фондах» - проверка: ведения пенсионных счетов негосударственного пенсионного обеспечения и пенсионных счетов накопительной части трудовой пенсии, осуществления выплат негосударственных пенсий, выкупных сумм, накопительной части трудовых пенсий, срочных пенсионных выплат, единовременных выплат, выплат правопреемникам;

статья 50 Федерального закона «Об инвестиционных фондах» - проверка: ведения учета и составления отчетности в отношении имущества, принадлежащего акционерному инвестиционному фонду, имущества, составляющего паевой инвестиционный фонд, и операций с этим имуществом; состава и структуры активов акционерного инвестиционного фонда и имущества, составляющего паевой инвестиционный фонд; расчета стоимости чистых активов акционерного инвестиционного фонда, оценки расчетной стоимости одного инвестиционного пая, цены размещения и цены выкупа акции или суммы, на которую выдается один инвестиционный пай, и суммы денежной компенсации, подлежащей выплате в связи с погашением инвестиционного пая; соблюдения требований, предъявляемых к порядку хранения имущества, принадлежащего акционерному инвестиционному фонду, имущества, составляющего паевой инвестиционный фонд, и документов, удостоверяющих права на имущество, принадлежащее акционерному инвестиционному фонду, и имущество, составляющее паевой инвестиционный фонд; сделок, совершенных с активами акционерного инвестиционного фонда и активами паевого инвестиционного фонда.

 О результатах дополнительной работы аудитор сообщает в отдельном разделе аудиторского заключения. Такой раздел должен следовать за разделом «Заключение о бухгалтерской отчетности». Он может быть озаглавлен, например, «Заключение в соответствии с требованиями Федерального закона от 2 декабря 1990 г. № 395-1 «О банках и банковской деятельности», «Заключение в соответствии с требованиями Закона Российской Федерации от 27 ноября 1992 г. № 4015-1 «Об организации страхового дела в Российской Федерации».

 

Подписание аудиторского заключения аудиторской организации

 

         Согласно пункту 22 ФСАД 1/2010 аудиторское заключение о достоверности годовой бухгалтерской отчетности подписывается руководителем аудиторской организации или уполномоченным им лицом, имеющим квалификационный аттестат аудитора.

Исходя из требований части 4¹ статьи 23 Федерального закона
«Об аудиторской деятельности» лицо (руководитель аудиторской организации или уполномоченное им лицо), которое подписывает аудиторское заключение о бухгалтерской отчетности организации, предусмотренной частью 3 статьи 5 данного Федерального закона (при проведении аудита, предусмотренного частью 3 статьи 5 данного Федерального закона), должно иметь квалификационный аттестат аудитора, решение о выдаче которого принято саморегулируемой организацией аудиторов после 1 января 2011 г.

Подпись руководителя аудиторской организации или уполномоченного им лица должна включать наименование аудиторской организации, должность, фамилию и инициалы лица, подписавшего аудиторское заключение. Указание каких-либо иных сведений о лице, подписавшем аудиторское заключение (ОРНЗ, номера квалификационного аттестата аудитора, членства в саморегулируемой организации аудиторов, др.), ФСАД 1/2010 не предусмотрено и, следовательно, не является обязательным.

 

Датирование аудиторского заключения

 

         Согласно пункту 23 ФСАД 1/2010 аудиторское заключение должно быть датировано не ранее даты завершения процесса получения достаточных надлежащих аудиторских доказательств, на основании которых аудитор выражает мнение, включая доказательства того, что:

         а) бухгалтерская отчетность подготовлена в полном объеме и включает соответствующее раскрытие информации;

         б) лица, обладающие соответствующими полномочиями, подтвердили, что они несут ответственность за данную бухгалтерскую  отчетность.

         Дата аудиторского заключения предоставляет пользователю основание полагать, что аудитор учел влияние, которое оказали на бухгалтерскую  отчетность и аудиторское заключение события и операции, возникшие до этой даты и известные аудитору.

         Исходя из ФПСАД № 22 аудит бухгалтерской отчетности может начинаться до момента ее подписания. В ходе аудита аудитор своевременно сообщает руководству аудируемого лица и (или) представителям его собственника информацию о предлагаемых существенных корректировках бухгалтерской отчетности таким образом, чтобы представители собственника и руководство аудируемого лица имели возможность оперативно принимать надлежащие меры.

         Учитывая изложенное, завершение процесса аудита может совпадать по времени с завершением подписания бухгалтерской отчетности. В связи с этим дата аудиторского заключения и дата подписания годовой бухгалтерской отчетности могут совпадать.

 

Непроаудированная информация в бухгалтерской отчетности

 

Если в составе бухгалтерской отчетности представлена дополнительная информация, сопутствующая бухгалтерской отчетности, наличие которой не требуется правилами отчетности, то аудитор должен установить, ясно ли из того, как представлена эта информация, что она не относится к проаудированной бухгалтерской отчетности.

Если четкое представление о том, что дополнительная информация не относится к проаудированной бухгалтерской отчетности, отсутствует, то аудитор должен обратиться к руководству аудируемого лица с просьбой изменить характер представления дополнительной информации. Если руководство аудируемого лица отказывается это сделать, то аудитор должен указать в аудиторском заключении, что такая дополнительная информация не была им проаудирована.

Характер представления дополнительной информации, в отношении которой может создаться ошибочное впечатление, что на нее распространяется аудиторское мнение, может быть изменен посредством исключения любых ссылок в бухгалтерской отчетности на непроаудированные дополнительные данные или пояснения, чтобы имело место четкое разграничение между проаудированной и непроаудированной информацией, или путем размещения непроаудированной дополнительной информации отдельно от бухгалтерской отчетности, или, в случаях, когда это невозможно, как минимум, разместив сгруппированную непроаудированную дополнительную информацию после информации, подлежащей раскрытию в бухгалтерской отчетности, четко указав при этом: «без проведения аудита».

Тот факт, что дополнительная информация не была проаудирована, не освобождает аудитора от обязанности рассмотреть эту информацию на предмет выявления существенных несоответствий с проаудированной бухгалтерской отчетностью. Требования, касающиеся рассмотрения аудитором непроаудированной прочей информации, устанавливаются ФПСАД № 27.

 

 II. Отдельные вопросы составления бухгалтерской отчетности

 

Подписание первичных учетных документов

лицами, не являющимися работниками организации

 

         В соответствии с Федеральным законом  «О бухгалтерском учете» данные, содержащиеся  в первичных учетных документах, подлежат регистрации и накоплению в регистрах бухгалтерского учета. Каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом. Федеральным законом установлен перечень обязательных реквизитов первичного учетного документа, в том числе подписи лица (лиц), совершившего (совершивших) сделку, операцию и ответственного (ответственных) за ее оформление, либо лица (лиц), ответственного (ответственных) за оформление свершившегося события.

         Исходя из указанного Федерального закона бухгалтерский учет  аудируемого лица может вести по договору иное юридическое или физическое лицо. В этом случае при проверке соблюдения требований закона к первичным учетным документам необходимо, чтобы информация, содержащаяся в каждом первичном учетном документе, позволяла идентифицировать лицо (лиц), совершившее (совершивших) сделку, операцию и ответственное (ответственных) за ее оформление, либо лицо (лиц), ответственное (ответственных) за оформление свершившегося события.

 

Раскрытие в бухгалтерской отчетности

информации о переоценке основных средств

 

         В соответствии с пунктом 15 ПБУ 6/01 коммерческая организация может не чаще одного раза в год (на конец отчетного года) переоценивать группы однородных объектов основных средств по текущей (восстановительной) стоимости.

         При принятии аудируемым лицом такого решения при составлении бухгалтерской отчетности данные о стоимости переоцененных основных средств отражаются по состоянию на 31 декабря отчетного года, на конец которого проведена переоценка. Переоценка объекта основных средств производится путем пересчета его первоначальной стоимости или текущей (восстановительной) стоимости, если данный объект переоценивался ранее, и суммы амортизации, начисленной за все время использования объекта.

         Учитывая изложенное, в случае проведения переоценок сравнительные данные за период (периоды), предшествующий (предшествующие) отчетному, не изменяются.

 

Списание основных средств с бухгалтерского учета

 

         В соответствии с пунктом 29 ПБУ 6/01 стоимость объекта основных средств, который выбывает или не способен приносить экономические выгоды (доход) в будущем, подлежит списанию с бухгалтерского учета.

         Учитывая изложенное, в случае если объект основных средств признан в установленном порядке аудируемым лицом непригодным для дальнейшего использования или продажи, и в связи с этим данный объект не способен приносить экономические выгоды (доход) в будущем, такой объект подлежит списанию с бухгалтерского учета. Остаточная стоимость указанного объекта списывается на прочие расходы организации.

 

Принятие к бухгалтерскому учету

объектов основных средств, полученных в хозяйственное ведение

 

         В соответствии с пунктом 9 ПБУ 6/01 первоначальной стоимостью основных средств, внесенных в счет вклада в уставный (складочный) капитал организации, признается их денежная оценка, согласованная учредителями (участниками) организации, если иное не предусмотрено законодательством Российской Федерации. Согласно Методическим указаниям по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденным приказом Минфина России от 13 октября 2003 г. № 91н, в аналогичном порядке определяется первоначальная стоимость основных средств, полученных при формировании уставного фонда.

         Указанными нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету не предусмотрено отражение в бухгалтерском учете организации (в том числе государственного или муниципального унитарного предприятия), принимающей объект основных средств в хозяйственное ведение, сумм амортизации, начисленных организацией, передающей такой объект.

                                                      

Отражение в бухгалтерском балансе данных

о материально-производственных запасах

 

         В соответствии с пунктом 2 ПБУ 5/01 к бухгалтерскому учету в качестве материально-производственных запасов принимаются активы:

         используемые в качестве сырья, материалов и т.п. при производстве продукции, предназначенной для продажи (выполнения работ, оказания услуг);

         предназначенные для продажи;

         используемые для управленческих нужд организации.  

         Поскольку сырье, материалы и т.п. активы, используемые для создания внеоборотных активов аудируемого лица, не удовлетворяют указанным характеристикам, они не могут быть признаны частью материально-производственных запасов аудируемого лица.      

Согласно пункту 19 ПБУ 4/99 в бухгалтерском балансе активы должны представляться с подразделением на краткосрочные и долгосрочные в зависимости от срока обращения. Активы представляются как краткосрочные, если срок обращения по ним не более 12 месяцев после отчетной даты или продолжительности операционного цикла, если он превышает 12 месяцев. Все остальные активы представляются как долгосрочные.

Учитывая изложенное, сырье, материалы и т.п. активы, используемые для создания внеоборотных активов аудируемого лица, отражаются в бухгалтерском балансе в составе внеоборотных активов.

 

Оценка в бухгалтерском балансе готовой продукции

 

         В соответствии с пунктом 2 ПБУ 5/01 готовая продукция является частью материально-производственных запасов, предназначенных для продажи. Материально-производственные запасы отражаются в бухгалтерском балансе на конец отчетного года за вычетом резерва под снижение стоимости материальных ценностей, который образуется за счет финансового результата аудируемого лица. При этом резервирование производится в отношении материально-производственных запасов, которые 1) морально устарели, либо 2) полностью или частично потеряли свое первоначальное качество, либо 3) текущая рыночная стоимость, стоимость продажи которых снизилась.

         Таким образом, в случае если аудируемым лицом заключен договор продажи готовой продукции по цене ниже ее себестоимости, создается указанный резерв.                                         

Согласно пункту 35 ПБУ 4/99 бухгалтерский баланс должен включать числовые показатели в нетто - оценке, т.е. за вычетом регулирующих величин, которые должны раскрываться в приложениях к бухгалтерскому балансу и отчету о финансовых результатах. На конец отчетного года в бухгалтерском балансе указанная готовая продукция отражается за минусом резерва под снижение стоимости материальных ценностей. 

 

О раскрытии  в бухгалтерском балансе данных

о расходах будущих периодов, различных  по характеру

 

         Исходя из Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной приказом Минфина России от 31 октября 2000 г. № 94н, и ряда иных нормативных правовых актов по бухгалтерскому учету на счете 97 «Расходы будущих периодов» могут быть отражены существенно различающиеся по характеру затраты, произведенные аудируемым лицом в данном отчетном периоде, но относящиеся к будущим отчетным периодам.

В соответствии с пунктом 11 ПБУ 4/99 показатели об отдельных активах должны приводиться в бухгалтерской отчетности обособленно в случае их существенности и если без знания о них заинтересованными пользователями невозможна оценка финансового положения организации или финансовых результатов ее деятельности. Показатели об отдельных активах могут приводиться в бухгалтерском балансе общей суммой с раскрытием в приложениях к бухгалтерскому балансу и отчету о финансовых результатах, если каждый  из этих показателей в отдельности несущественен для оценки заинтересованными пользователями финансового положения организации или финансовых результатов ее деятельности.

         Изложенное следует иметь в виду при раскрытии аудируемым лицом в бухгалтерском балансе и приложениях к бухгалтерскому балансу и отчету о финансовых результатах информации о затратах, учтенных на счете 97 «Расходы будущих периодов». 

 

Отражение в бухгалтерском балансе данных в связи

с признанием выручки способом «по мере готовности»

 

         В соответствии с ПБУ 2/2008  выручка по договору строительного подряда и расходы по такому договору признаются способом «по мере готовности», если финансовый результат (прибыль или убыток) от исполнения договора на отчетную дату может быть достоверно определен.

При этом выручка по договору и расходы по договору определяются исходя из подтвержденной организацией степени завершенности работ по договору на отчетную дату и признаются в отчете о финансовых результатах в тех же отчетных периодах, в которых выполнены соответствующие работы независимо от того, должны или не должны они предъявляться к оплате заказчику до полного завершения работ по договору (этапа работ, предусмотренного договором). При применении способа «по мере готовности» в каждом отчетном периоде определение выручки по договору, расходов по договору и финансового результата по договору производится с учетом выручки по договору и расходов по договору, признанных в предыдущие отчетные периоды по указанному договору.

         Учитывая изложенное, признанный в бухгалтерском учете согласно ПБУ 2/2008 актив «Не предъявленная к оплате начисленная выручка» в бухгалтерском балансе отражается в составе оборотных активов как отдельный показатель, детализирующий группу статей «Дебиторская задолженность».

 

Признание процентов по кредитам и займам

 

         Согласно  пункту 7 ПБУ 15/2008 проценты, причитающиеся к оплате заимодавцу (кредитору), непосредственно связанные с приобретением, сооружением и (или) изготовлением инвестиционного актива, включаются в стоимость этого актива.

         ПБУ 15/2008 не содержит положений, ограничивающих включение процентов в стоимость инвестиционного актива за пользование заемными (кредитными) средствами, полученными в целях рефинансирования (перекредитования) займов (кредитов), ранее использованных на приобретение, сооружение и (или) изготовление этого инвестиционного актива.

 

Учет затрат на восстановление основных средств

 

         Исходя из ПБУ 6/01 затраты на восстановление объекта основных средств в части затрат на его модернизацию и реконструкцию увеличивают первоначальную стоимость такого объекта, если в результате модернизации и реконструкции улучшаются (повышаются) первоначально принятые нормативные показатели функционирования. В частности, основанием для увеличения первоначальной стоимости объекта основных средств на сумму затрат на его модернизацию и реконструкцию может являться увеличение оставшегося срока полезного использования объекта при неизменности всех других показателей функционирования (мощности, качества применения и т.п.). 

 

Отражение оплаты труда работников

в отчете о движении денежных средств

 

         В соответствии с ПБУ 23/2011 в отчете о движении денежных средств отражаются платежи организации и поступления в организацию денежных средств и денежных эквивалентов. Денежные потоки организации классифицируются в зависимости от характера операций, с которыми они связаны, а также от того, каким образом информация о них используется для принятия решений пользователями бухгалтерской отчетности организации.

         Учитывая изложенное, при формировании отчета о движении денежных средств в разделе «Денежные потоки от текущих операций» платежи по оплате труда работников отражаются в сумме, включающей, среди прочего, подлежащие удержанию из оплаты труда работников суммы (например, суммы начисленного налога на доходы физических лиц, платежи по исполнительным листам).

 

Раскрытие аудируемым лицом

информации о бенефициарных владельцах

 

Исходя из пункта 27 ПБУ 4/99 приложения к бухгалтерскому балансу и отчету о финансовых результатах должны раскрывать данные о связанных сторонах. Порядок раскрытия информации о связанных сторонах в бухгалтерской отчетности коммерческих организаций установлен ПБУ 11/2008.

В соответствии с ПБУ 11/2008 перечень связанных сторон, информация о которых раскрывается в бухгалтерской отчетности организации, устанавливается  самостоятельно организацией, подготавливающей бухгалтерскую отчетность, на основе этого ПБУ, исходя из содержания отношений между организацией и связанной стороной с учетом соблюдения требования приоритета содержания перед формой.

При установлении аудируемым лицом указанного перечня следует иметь в виду понятие бенефициарного владельца, установленное Федеральным законом «О противодействии легализации (отмыванию) доходов, полученных преступным путем, и финансированию терроризма». Исходя из этого Федерального закона бенефициарный владелец юридического лица – это физическое лицо, которое, в конечном счете, прямо или косвенно (через третьих лиц) владеет (имеет преобладающее участие более 25 % в капитале) данным юридическим лицом либо имеет возможность контролировать действия данного юридического лица.

Информация о связанных сторонах должна быть изложена ясно и полно с тем, чтобы заинтересованным пользователям бухгалтерской отчетности были понятны характер и содержание отношений и операций со связанными сторонами. В частности, при раскрытии аудируемым лицом информации о бенефициарных владельцах указываются сведения, позволяющие однозначно идентифицировать данного владельца.

Если в отчетном периоде аудируемое лицо проводило операции с бенефициарными владельцами, то в бухгалтерской отчетности по каждому из них раскрывается: характер отношений; виды операций; объем операций каждого вида (в абсолютном или относительном выражении); стоимостные показатели по не завершенным на конец отчетного периода операциям; условия и сроки осуществления (завершения) расчетов по операциям, а также форма расчетов; величина образованных резервов по сомнительным долгам на конец отчетного периода; величина списанной дебиторской задолженности, по которой срок исковой давности истек, других долгов, нереальных для взыскания, в том числе за счет резерва по сомнительным долгам.

Согласно ФПСАД № 9, если аудитор не может получить достаточных надлежащих аудиторских доказательств относительно связанных сторон, в том числе бенефициарных владельцев, и операций с ними или приходит к выводу о том, что информация о них раскрыта в бухгалтерской отчетности неясно или неполно, аудитор должен соответствующим образом модифицировать аудиторское заключение.

 

Корректировка оценки финансовых вложений

 

В соответствии с пунктом 20 ПБУ 19/02 финансовые вложения,  по которым можно определить в установленном порядке текущую рыночную стоимость, отражаются в бухгалтерской отчетности на конец отчетного года по текущей рыночной стоимости путем корректировки их оценки на предыдущую отчетную дату.

Для определения текущей рыночной стоимости финансовых вложений для целей бухгалтерской отчетности аудируемое лицо должно использовать все доступные ему источники информации о рыночных ценах на эти финансовые вложения, в том числе данные иностранных организованных рынков или организаторов торговли. При этом ПБУ 19/02 не ставит использование рыночных цен ценных бумаг для корректировки их оценки на предыдущую отчетную дату в зависимость от общего количества этих ценных бумаг, являющихся предметом сделок, а также от соотношения указанного количества с количеством ценных бумаг, которым владеет аудируемое лицо.

 

Списание оценочного обязательства

 

В соответствии с ПБУ 8/2010 оценочные обязательства отражаются на счете учета резервов предстоящих расходов. При признании оценочного обязательства в зависимости от его характера величина оценочного обязательства относится на расходы по обычным видам деятельности или на прочие расходы либо включается в стоимость актива.

Величина оценочного обязательства определяется организацией на основе имеющихся фактов хозяйственной жизни организации, опыта в отношении исполнения аналогичных обязательств, а также, при необходимости, мнений экспертов. Организация обеспечивает документальное подтверждение обоснованности такой оценки.

В течение отчетного года при фактических расчетах по признанным оценочным обязательствам в бухгалтерском учете организации отражается сумма затрат организации, связанных с выполнением организацией этих обязательств, или соответствующая кредиторская задолженность в корреспонденции со счетом учета резерва предстоящих расходов.

В случае недостаточности суммы признанного оценочного обязательства затраты организации по погашению обязательства отражаются в бухгалтерском учете организации в общем порядке.

Учитывая изложенное, в случае превышения суммы, исчисленной в отчетном периоде для оплаты  отпусков и выплаты компенсации за неиспользованные отпуска, над суммой признанного оценочного обязательства сумма указанного превышения  относится на расходы по обычным видам деятельности или на прочие расходы либо включается в стоимость актива.

 

Представление бухгалтерской отчетности

с аудиторским заключением

        

         В соответствии с частью 1 статьи 18 Федерального закона «О бухгалтерском учете» (в редакции Федерального закона от 21 декабря 2013 г. № 357-ФЗ) обязанные составлять бухгалтерскую отчетность экономические субъекты, за исключением организаций государственного сектора и Центрального банка Российской Федерации, представляют по одному обязательному экземпляру годовой бухгалтерской отчетности в орган государственной статистики по месту государственной регистрации.

         При представлении обязательного экземпляра годовой бухгалтерской отчетности, которая подлежит обязательному аудиту, аудиторское заключение о ней представляется вместе с такой отчетностью либо не позднее 10 рабочих дней со дня, следующего за датой аудиторского заключения, но не позднее 31 декабря года, следующего за отчетным.

 

Составление консолидированной финансовой отчетности

 

         Согласно части 1 статьи 3 Федерального закона «О консолидированной финансовой отчетности» консолидированная финансовая отчетность составляется в соответствии с МСФО.

Исходя из этого, при составлении консолидированной финансовой отчетности следует руководствоваться МСФО, в установленном порядке признанными для применения на территории Российской Федерации. При решении отдельных вопросов составления консолидированной финансовой отчетности целесообразно также руководствоваться сложившейся практикой применения МСФО на территории Российской Федерации, обобщенной в документах Межведомственной рабочей группы по применению МСФО, образованной Минфином России (ОП1-2012, ОП2-2012, ОП3-2013, ОП4-2013). Указанные документы размещены на официальном Интернет-сайте Минфина России www.minfin.ru  в разделе «Бухгалтерский учет и аудит – Международные стандарты финансовой отчетности – Межведомственная рабочая группа по применению МСФО».

 

III. Отдельные вопросы составления бухгалтерской отчетности страховщиками

 

Раскрытие информации о сумме неиспользованного
остатка фонда (резерва) предупредительных мероприятий
при принятии решения о его списании

 

С 21 января 2014 г. вступила в силу новая редакция статьи 26 Закона Российской Федерации «Об организации страхового дела в Российской Федерации». В связи с этим, если страховая организация в 2013 г. приняла решение о списании суммы неиспользованного остатка фонда (резерва) предупредительных мероприятий на финансовый результат, то при отражении в Отчете о финансовых результатах страховщика (форма № 2-страховщик) суммы неиспользованного остатка фонда (резерва) предупредительных мероприятий следует иметь в виду, что:

1) в случае если решение о списании фонда (резерва) предупредительных мероприятий принято страховой организацией при пересмотре действующей структуры тарифной ставки по виду страхования, то соответствующая сумма отражается по группе статей «Прочие доходы по страхованию иному, чем страхование жизни» раздела II;

2) в случае если решение о списании фонда (резерва) предупредительных мероприятий принято страховой организацией по виду страхования, деятельность по которому ею не осуществляется (в связи с отказом страховой организации от осуществления деятельности по данному виду страхования), то соответствующая сумма отражается по группе статей «Прочие доходы» раздела III.

В соответствии с пунктом 74 Инструкции о порядке составления и представления бухгалтерской (финансовой) отчетности страховщиков, утвержденной приказом Минфина России от 27 июля 2012 г. № 109н (далее – Инструкция), в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о финансовых результатах страховщика (далее – пояснения) в текстовой форме приводится соответствующая информация о принятом решении с указанием номера и даты внутреннего организационно-распорядительного документа страховой организации, в котором зафиксировано решение о списании фонда (резерва) предупредительных мероприятий.

 

Раскрытие информации о процентах, начисленных банком
на свободный остаток на расчетном счете
страховой медицинской организации

 

Формирование целевых средств и собственных средств (доходов) страховой медицинской организации, осуществляющей деятельность в сфере обязательного медицинского страхования, и использование указанных средств осуществляются в соответствии с Федеральным законом «Об обязательном медицинском страховании в Российской Федерации». Частью 1 статьи 28 указанного Федерального закона предусмотрен закрытый перечень средств, получаемых страховой медицинской организацией, которые являются средствами целевого финансирования (целевыми средствами). Этим перечнем такой вид целевых средств как проценты, начисленные банком на свободный остаток на расчетном счете страховой медицинской организации, не предусмотрен.

Учитывая изложенное, а также исходя из положений пункта 7¹ дополнений и особенностей применения страховыми организациями Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению, утвержденных приказом Минфина России от 4 сентября 2001 г. № 69н, проценты, начисленные банком на свободный остаток на расчетном счете страховой медицинской организации, на счете 86 «Целевое финансирование» не отражаются.

Таким образом, в Отчете страховой медицинской организации о целевом использовании средств обязательного медицинского страхования (форма № 6-омс) рассматриваемый вид дохода не отражается.

Согласно пункту 56 Инструкции проценты за использование кредитной организацией денежных средств, находящихся на счете страховщика в этой кредитной организации (свободный остаток), отражаются по группе статей «Прочие доходы» раздела III Отчета о финансовых результатах страховщика (форма № 2-страховщик).

В пояснениях в табличной форме (приложение к Инструкции) данный доход раскрывается в подразделе 8.7 «Доходы и расходы страховщика, не связанные со страховыми операциями» по строке «проценты за использование кредитной организацией денежных средств, находящихся на счете в этой кредитной организации». В подразделе 8.9 «Доходы и расходы по обязательному медицинскому страхованию» указанный доход не отражается.

 

Раскрытие страховой медицинской организацией

информации о результатах проведения реэкспертизы

 

Исходя из положений пункта 7¹ дополнений и особенностей применения страховыми организациями Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению, утвержденных приказом Минфина России
от 4 сентября 2001 г. № 69н, использование целевых средств отражается по дебету счета 86 «Целевое финансирование» (субсчет «Целевые средства по обязательному медицинскому страхованию») в корреспонденции с кредитом счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» (субсчет «Расчеты с медицинскими организациями по обязательному медицинскому страхованию»), в том числе по результатам реэкспертизы (повторной медико-экономической экспертизы или экспертизы качества медицинской помощи).

Учитывая изложенное, сумма средств, подлежащих уплате медицинской организации по результатам проведенной реэкспертизы, отражается в Отчете страховой медицинской организации о целевом использовании средств обязательного медицинского страхования (форма
№ 6-омс) по статье «Оплата медицинской помощи, оказанной застрахованным лицам (общая сумма средств на оплату медицинской помощи по счетам медицинских организаций, предъявленным к оплате в соответствии с договорами на оказание и оплату медицинской помощи по обязательному медицинскому страхованию)».

При этом сумма средств, причитающихся к получению от медицинских организаций в результате применения к ним санкций за нарушения, выявленные при проведении контроля объемов, сроков, качества и условий предоставления медицинской помощи (первичная экспертиза), отраженная по статье «Средства, поступившие из медицинских организаций в результате применения к ним санкций за нарушения, выявленные при проведении контроля объемов, сроков, качества и условий предоставления медицинской помощи» Отчета страховой медицинской организации о целевом использовании средств обязательного медицинского страхования (форма № 6-омс), не уменьшается на сумму средств, подлежащих уплате медицинской организации по результатам проведенной реэкспертизы.

 

Раскрытие информации о страховых взносах

в государственные внебюджетные фонды,

связанных с начислениями вознаграждения физическим лицам

за заключение ими договора страхования

 

В пунктах 45 и 51 Инструкции определен состав аквизиционных расходов соответственно по страхованию жизни и страхованию иному, чем страхование жизни, общая сумма которых отражается по статье «аквизиционные расходы» группы статей «Расходы по ведению страховых операций – нетто-перестрахование» разделов I и II Отчета о финансовых результатах страховщика (форма № 2-страховщик), а их расшифровка приводится в подразделе 8.4 «Аквизиционные расходы» пояснений в табличной форме (приложение к Инструкции).

По строке «вознаграждение страховым агентам» подраздела 8.4 «Аквизиционные расходы» пояснений в табличной форме (приложение к Инструкции) отражается сумма начисленного вознаграждения, причитающегося страховым агентам за заключение договоров страхования.

Страховые взносы в государственные внебюджетные фонды, уплачиваемые страховой организацией, производящей вознаграждения страховым агентам – физическим лицам, не признаваемым индивидуальными предпринимателями, в соответствии с частью 1 статьи 5 Федерального закона «О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования», отражаются по строке «Прочие расходы, возникающие в процессе заключения договоров страхования, сострахования, перестрахования» подраздела 8.4 «Аквизиционные расходы» пояснений в табличной форме (приложение к Инструкции).

Вместе с тем вознаграждение, начисленное работнику страховой организации за заключение им договора страхования, и связанные с ним страховые взносы в государственные внебюджетные фонды отражаются по строке «Расходы на оплату труда работников страховщика, занятых оформлением документации по заключению договоров страхования (сострахования, перестрахования), и связанные с ними страховые взносы в государственные внебюджетные фонды» подраздела 8.4 «Аквизиционные расходы» пояснений в табличной форме (приложение к Инструкции).

 

Раскрытие перестрахователем информации о вознаграждении страховому брокеру при передаче рисков в перестрахование

 

Исходя из положений пунктов 45 и 51 Инструкции, в составе группы статей «Расходы по ведению страховых операций – нетто-перестрахование» соответствующего раздела Отчета о финансовых результатах страховщика (форма № 2-страховщик) прочие расходы, возникающие в процессе ведения договоров страхования (сострахования, перестрахования), прямо не поименованные в указанных пунктах, отражаются по статье «иные расходы по ведению страховых операций».

Учитывая изложенное, сумма вознаграждения страховому брокеру за оказание им услуг по передаче рисков в перестрахование отражается перестрахователем по статье «Иные расходы по ведению страховых операций» в составе группы статей «Расходы по ведению страховых операций – нетто-перестрахование» соответствующего раздела Отчета о финансовых результатах страховщика (форма № 2-страховщик) в зависимости от того, по каким операциям в отчетном периоде осуществлялась передача рисков в перестрахование (по страхованию жизни или по страхованию иному, чем страхование жизни).

В подразделе 8.4 «Аквизиционные расходы» пояснений в табличной форме (приложение к Инструкции) этот вид расхода не отражается.

 

Раскрытие информации

о сумме уплаченного страховому агенту вознаграждения

за заключение договора страхования, причитающегося к возврату от него в связи с досрочным расторжением договора страхования

 

Сумму уплаченного страховому агенту вознаграждения за заключение договора страхования, причитающегося к возврату от него в связи с досрочным расторжением договора страхования, заключенного в предыдущих отчетных периодах, следует рассматривать как прочие доходы, непосредственно связанные с проведением операций по страхованию жизни или страхованию иному, чем страхование жизни, которые согласно пунктам 46 и 53 Инструкции отражаются соответственно по группе статей «Прочие доходы по страхованию жизни» раздела I либо по группе статей «Прочие доходы по страхованию иному, чем страхование жизни» раздела II Отчета о финансовых результатах страховщика (форма № 2-страховщик).

В пояснениях в табличной форме (приложение к Инструкции) указанный доход раскрывается в подразделе 8.6 «Прочие доходы и расходы» по соответствующим строкам: «Иные доходы, непосредственно связанные с проведением операций по страхованию жизни» или «Иные доходы, непосредственно связанные с проведением операций по страхованию иному, чем страхование жизни».

 

Раскрытие информации о вступительных и членских взносах
в профессиональные объединения страховщиков

 

В соответствии с пунктом 51 Инструкции расходы по оплате вступительных и членских взносов в профессиональные объединения страховщиков, членство в которых является обязательным условием для осуществления отдельных видов страхования (например, обязательного страхования гражданской ответственности владельцев транспортных средств, добровольного страхования гражданской ответственности владельцев транспортных средств, осуществляемого в рамках международной системы страхования «Зеленая карта»), отражаются по статье «Иные расходы по ведению страховых операций» в составе группы статей «Расходы по ведению страховых операций – нетто-перестрахование» раздела II Отчета о финансовых результатах страховщика (форма № 2-страховщик).

Расходы по оплате вступительных и членских взносов в профессиональные объединения страховщиков, членство в которых носит добровольный характер, отражаются по группе статей «Управленческие расходы» раздела III Отчета о финансовых результатах страховщика (форма № 2-страховщик) (пункт 55 Инструкции). В пояснениях в табличной форме (приложение к Инструкции) указанные расходы раскрываются в подразделе 8.7 «Доходы и расходы страховщика, не связанные со страховыми операциями» по строке «вступительные и членские взносы в профессиональные объединения страховщиков».

Отчисления от страховых премий, осуществленные страховщиком в соответствии с законодательством Российской Федерации и (или) правилами и стандартами профессиональных объединений (союзов, ассоциаций) страховщиков, к полномочиям которых относится аккумулирование производимых страховщиками отчислений от страховых премий в соответствии с законодательством Российской Федерации, не являются членскими взносами в эти профессиональные объединения (союзы, ассоциации).

Отчисления от страховых премий отражаются по группе статей «Отчисления от страховых премий» раздела II Отчета о финансовых результатах страховщика (форма № 2-страховщик). В пояснениях в табличной форме (приложение к Инструкции) информация о произведенных страховщиком отчислениях от страховых премий раскрывается в подразделе 8.3 «Отчисления от страховых премий по страхованию иному, чем страхование жизни».

 

Раскрытие информации

о доходах по суброгационным и регрессным требованиям

 

Сумма доходов по суброгационным и регрессным требованиям по осуществляемым страховой организацией видам страхования в рамках лицензии на осуществление страховой деятельности (далее – лицензия) отражается в подразделе 8.2 «Состоявшиеся убытки по страхованию иному, чем страхование жизни» пояснений в табличной форме (приложение к Инструкции) по отдельной строке «доходы по суброгационным и регрессным требованиям».

В случае если в отчетном периоде страховая организация реализовала свое право на возмещение ранее произведенной страховой выплаты по виду страхования, деятельность по которому в рамках действующей лицензии уже не осуществляется (в связи с отказом страховой организации от осуществления деятельности по данному виду страхования), то причитающиеся к получению в таких случаях суммы доходов по суброгационным и регрессным требованиям от лиц, виновных в наступлении страховых случаев, или от страховщиков, застраховавших ответственность этих лиц, отражаются по группе статей «Прочие доходы» раздела III Отчета о финансовых результатах страховщика (форма № 2-страховщик). В пояснениях в табличной форме (приложение к Инструкции) указанные доходы раскрываются в подразделе 8.7 «Доходы и расходы страховщика, не связанные со страховыми операциями» по строке «другие доходы».

 

IV. Отдельные вопросы составления бухгалтерской отчетности кредитными организациями

 

Отражение в бухгалтерском учете вложений в ценные бумаги

 

         В соответствии с приложением 10 к Положению Банка России от 16 июля 2012 г. № 385-П «О правилах ведения бухгалтерского учета в кредитных организациях, расположенных на территории Российской Федерации» (далее – Положение № 385-П) вложения кредитных организаций в ценные бумаги с момента их первоначального признания и до момента прекращения признания оцениваются по справедливой стоимости либо путем создания резервов на возможные потери. Используемые кредитной организацией методы оценки справедливой стоимости ценных бумаг должны быть отражены в учетной политике.

         Следует обратить внимание на обоснованность применяемых методов оценки справедливой стоимости ценных бумаг, которые должны включать максимально доступное количество рыночных индикаторов, а также на соблюдение периодичности оценки справедливой стоимости ценных бумаг. При этом при оценке по справедливой стоимости вложений кредитных организаций в паи закрытых паевых инвестиционных фондов следует обратить особое внимание на обоснованность исходных данных с учетом присущего им риска, используемых для оценки по справедливой стоимости вложений в паи закрытых паевых инвестиционных фондов.

 

Отражение в бухгалтерском учете

производных финансовых инструментов

 

         В соответствии  с Положением Банка России от 4 июля 2011 г.  № 372-П «О порядке ведения бухгалтерского учета производных финансовых инструментов» первоначальное признание производного финансового инструмента в бухгалтерском учете осуществляется при заключении кредитной организацией договора, являющегося производным финансовым инструментом. С даты первоначального признания производные финансовые инструменты оцениваются по справедливой стоимости и отражаются на балансовых счетах по учету производных финансовых инструментов в валюте Российской Федерации. Используемые кредитной организацией методы оценки справедливой стоимости производных финансовых инструментов должны быть отражены в учетной политике. Следует обратить внимание на обоснованность применяемых методов оценки справедливой стоимости производных финансовых инструментов, которые должны включать максимально доступное количество рыночных индикаторов, сопоставимых со сроками исполнения договоров, а также на соблюдение периодичности оценки справедливой стоимости производных финансовых инструментов.

         Аналитический учет производных финансовых инструментов ведется по их видам в разрезе каждого договора или серии производного финансового инструмента, обращающегося на организованном рынке, определяемой спецификацией такого производного финансового инструмента или иными документами организатора торгов. При этом аналитический учет доходов от производных финансовых инструментов (расходов по производным финансовым инструментам) должен обеспечить получение информации по каждому производному финансовому инструменту. Следует обратить внимание на правомерность классификации договоров кредитной организации в составе видов производных финансовых инструментов, а также на то, что сальдирование стоимости производных финансовых инструментов, представляющих собой актив и обязательство, и финансовых результатов по различным производным финансовым инструментам не допускается.

         С даты заключения договора бухгалтерский учет требований и обязательств в отношении базисного (базового) актива осуществляется на соответствующих счетах главы Г «Производные финансовые инструменты и срочные сделки» Плана счетов бухгалтерского учета в кредитных организациях. Следует обратить внимание на корректность определения договоров, предусматривающих и не предусматривающих поставку базисного (базового) актива (поставочных и расчетных договоров), поскольку на счетах главы Г «Производные финансовые инструменты и срочные сделки» Плана счетов бухгалтерского учета в кредитных организациях бухгалтерский учет требований и обязательств осуществляется только по поставочным договорам.

 

Отражение в бухгалтерском учете

резервов - оценочных обязательств некредитного характера

 

         В соответствии с Положением № 385-П в Плане счетов бухгалтерского учета в кредитных организациях выделены счета «Резервы - оценочные обязательства некредитного характера» для формирования резервов в связи с существующими у кредитной организации на отчетную дату оценочными обязательствами некредитного характера. Суммы резервов учитываются на балансовом счете № 61501 «Резервы - оценочные обязательства некредитного характера».

         Начисленные обязательства в части предстоящей оплаты отпусков работникам и вознаграждений по итогам работы за год подлежат отражению в бухгалтерском учете на счете № 60348 «Резервы предстоящих расходов».

         Резервы - оценочные обязательства некредитного характера на внебалансовых счетах по учету условных обязательств некредитного характера не отражаются.

         Существенные суммы условных обязательств некредитного характера отражаются на внебалансовом счете № 91318 «Условные обязательства некредитного характера», в том числе по не урегулированным на отчетную дату в претензионном или ином досудебном порядке спорам, а также по не завершенным на отчетную дату судебным разбирательствам, в которых кредитная организация выступает ответчиком и решения по которым могут быть приняты лишь в последующие отчетные периоды.

 

Отражение в бухгалтерском учете

недвижимости, временно не используемой в основной деятельности

 

         В соответствии с Положением № 385-П для квалификации объекта в качестве недвижимости, временно не используемой в основной деятельности, применяется профессиональное суждение, формируемое на основании разработанных и утвержденных в учетной политике критериев с учетом требований главы 11 приложения 9 к Положению № 385-П. Перевод объекта в состав недвижимости, временно не используемой в основной деятельности, осуществляется только при изменении способа его использования и при условии, что его реализация в течение одного года с даты классификации в качестве недвижимости, временно не используемой в основной деятельности, кредитной организацией не планируется.

         Бухгалтерский учет недвижимости, временно не используемой в основной деятельности, после ее первоначального признания осуществляется либо по первоначальной стоимости за вычетом накопленной амортизации и накопленных убытков от обесценения, либо по текущей (справедливой) стоимости с отражением результатов ее изменения на счетах доходов или расходов. Поскольку кредитная организация самостоятельно определяет способ ведения бухгалтерского учета недвижимости, временно не используемой в основной деятельности, и утверждает его в учетной политике, следует обратить внимание на то, что:

такой избранный кредитной организацией способ применяется последовательно ко всей недвижимости, временно не используемой в основной деятельности;

на достоверность используемых методов оценки справедливой стоимости, правильность формирования в учете остатков на балансовых счетах на конец года, доходов и расходов от изменения справедливой стоимости.

         Если кредитной организацией выбран способ учета недвижимости, временно не используемой в основной деятельности, по текущей (справедливой) стоимости, то объекты основных средств должны быть переведены в состав недвижимости, временно не используемой в основной деятельности, после их переоценки по текущей (справедливой) стоимости с отнесением результатов на счет учета прироста стоимости имущества при переоценке. В случае если балансовая стоимость объекта основных средств превышает его текущую (справедливую) стоимость, то указанная разница относится на балансовый счет № 10601 «Прирост стоимости имущества при переоценке» в пределах остатка на лицевом счете учета стоимости имущества при переоценке, а при недостаточности или отсутствии такого остатка, на счет учета расходов. При переводе внеоборотных запасов в состав недвижимости, временно не используемой в основной деятельности, необходимо определить их текущую (справедливую) стоимость и полученную разницу отнести на счет учета доходов (расходов).

         Перевод объекта из состава недвижимости, временно не используемой в основной деятельности, осуществляется только при изменении способа его использования. При осуществлении перевода объекта недвижимости, временно не используемой в основной деятельности, учитываемого по текущей (справедливой) стоимости, в состав объектов основных средств, а также внеоборотных запасов (в том числе при принятии решения о продаже объекта недвижимости, временно не используемой в основной деятельности) за первоначальную стоимость данного объекта для целей последующего учета кредитная организация принимает его текущую (справедливую) стоимость по состоянию на дату перевода.

 

Отражение в бухгалтерском учете резервов по активам,

не используемым для осуществления банковской деятельности

 

         В соответствии с Указанием Банка России от 3 декабря 2012 года № 2922-У кредитные организации формируют резервы на возможные потери по активам, не используемым для осуществления банковской деятельности, предусмотренной статьей 5 Федерального закона «О банках и банковской деятельности». К таким активам, в частности, относятся: недвижимое имущество, в том числе земля; вещи, не относящиеся к недвижимости; права требования по договорам долевого участия в строительстве, полученные кредитной организацией по договорам об отступном или по договорам о залоге в результате реализации прав на обеспечение по предоставленным кредитной организацией ссудам, ссудной и приравненной к ней задолженности; вложения в сооружение (строительство), создание (изготовление) и приобретение основных средств, объектов недвижимости; вышеперечисленные активы, полученные кредитной организацией в результате реструктуризации дебиторской задолженности.

         В отношении указанных активов, входящих в состав имущества паевого инвестиционного фонда, вложения в паи которого учитываются на балансе кредитной организации, резерв формируется в размере, определенном пропорционально доле в праве общей долевой собственности на имущество, составляющее паевой инвестиционный фонд.

         Следует обратить внимание на то, что величина резервов по таким активам формируется в надзорных целях и зависит от срока нахождения имущества на балансе кредитной организации. Минимальный размер формируемого резерва для активов, учитываемых на балансе от одного года до двух лет - не менее 10%, от двух лет до трех лет - не менее 20%, от трех лет до четырех лет - не менее 35%, от четырех лет до пяти лет — не менее 50%, пять лет и более — не менее 75%. В случае если указанные активы учитывались на балансе кредитной организации один год и более по состоянию на 1 января 2013 г., то данный период следует считать равным одному году.

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

N п/п	Проведение аудита обязательно в случае, если	Проведение обязательного аудита установлено	Вид отчетности, подлежащей аудиту	Кто вправе проводить аудит
Организация имеет определенную организационно-правовую форму
1	Организация является открытым акционерным обществом, ценные бумаги которого допущены к обращению на организованных торгах	Федеральный закон от 30 декабря 2008 г. N 307-ФЗ, статья 5, часть 1, пункты 1, 2; Федеральный закон от 27 июля 2010 г. N 208-ФЗ, статья 5	Бухгалтерская годовая, консолидированная годовая	Аудиторская организация, в штате которой имеется аудитор с аттестатом, выданным после 1 января 2011 г.
2	Организация является отличным от указанного в пункте 1 настоящей таблицы открытым акционерным обществом, в уставном капитале которого доля государственной собственности составляет не менее 25%	Федеральный закон от 30 декабря 2008 г. N 307-ФЗ, статья 5, часть 1, пункт 1	Бухгалтерская годовая	Аудиторская организация, в штате которой имеется аудитор с аттестатом, выданным после 1 января 2011 г.
3	Организация является открытым акционерным обществом, отличным от акционерного общества, указанного в пунктах 1 и 2 настоящей таблицы	Федеральный закон от 30 декабря 2008 г. N 307-ФЗ, статья 5, часть 1, пункт 1	Бухгалтерская годовая	Аудиторская организация, индивидуальный аудитор
4	Организация является фондом (за исключением государственных внебюджетных фондов)	Федеральный закон от 30 декабря 2008 г. N 307-ФЗ, статья 5, часть 1, пункт 3	Бухгалтерская годовая	Аудиторская организация, индивидуальный аудитор
5	Организация является государственной корпорацией	Федеральный закон от 12 января 1996 г. N 7-ФЗ, статья 7.1, часть 2	Бухгалтерская годовая	Аудиторская организация, в штате которой имеется аудитор с аттестатом, выданным после 1 января 2011 г.
6	Организация является государственной компанией	Федеральный закон от 12 января 1996 г. N 7-ФЗ, статья 7.2, часть 8	Бухгалтерская годовая	Аудиторская организация, в штате которой имеется аудитор с аттестатом, выданным после 1 января 2011 г.
7	Организация является некоммерческой организацией, выполняющей функции иностранного агента	Федеральный закон от 12 января 1996 г. N 7-ФЗ, статья 32, часть 1	Бухгалтерская годовая	Аудиторская организация, индивидуальный аудитор
8	Организация является структурным подразделением иностранной некоммерческой неправительственной организации	Федеральный закон от 12 января 1996 г. N 7-ФЗ, статья 32, часть 1	Бухгалтерская годовая	Аудиторская организация, индивидуальный аудитор
Организация осуществляет определенный вид деятельности
9	Организация (кроме указанной в пункте 1 настоящей таблицы), ценные бумаги которой допущены к обращению на организованных торгах	Федеральный закон от 30 декабря 2008 г. N 307-ФЗ, статья 5, часть 1, пункт 2 Федеральный закон от 27 июля 2010 г. N 208-ФЗ, статья 5	Бухгалтерская годовая, консолидированная годовая	Аудиторская организация, в штате которой имеется аудитор с аттестатом, выданным после 1 января 2011 г.
10	Организация является кредитной организацией	Федеральный закон от 30 декабря 2008 г. N 307-ФЗ, статья 5, часть 1, пункт 3; Федеральный закон от 2 декабря 1990 г. N 395-1, статья 42; Федеральный закон от 27 июля 2010 г. N 208-ФЗ, статья 5	Бухгалтерская годовая, консолидированная годовая	Аудиторская организация, в штате которой имеется аудитор с аттестатом, выданным после 1 января 2011 г.
11	Организация является головной кредитной организацией банковской группы	Федеральный закон от 2 декабря 1990 г. N 395-1, статья 42	Консолидированная годовая (банковской группы)	Аудиторская организация, в штате которой имеется аудитор с аттестатом, выданным после 1 января 2011 г., и осуществляющая аудиторскую проверку кредитных организаций не менее двух лет
12	Организация является головной организацией банковского холдинга (управляющая компания банковского холдинга)	Федеральный закон от 2 декабря 1990 г. N 395-1, статья 42	Консолидированная годовая (банковского холдинга)	Аудиторская организация, в штате которой имеется аудитор с аттестатом, выданным после 1 января 2011 г., и осуществляющая аудиторскую проверку кредитных организаций не менее двух лет
13	Организация является бюро кредитных историй	Федеральный закон от 30 декабря 2008 г. N 307-ФЗ, статья 5, часть 1, пункт 3	Бухгалтерская годовая	Аудиторская организация, индивидуальный аудитор
14	Организация является страховой организацией	Федеральный закон от 30 декабря 2008 г. N 307-ФЗ, статья 5, часть 1, пункт 3; Федеральный закон от 27 июля 2010 г. N 208-ФЗ, статья 5	Бухгалтерская годовая, консолидированная годовая	Аудиторская организация, в штате которой имеется аудитор с аттестатом, выданным после 1 января 2011 г.
15	Организация является обществом взаимного страхования	Федеральный закон от 30 декабря 2008 г. N 307-ФЗ, статья 5, часть 1, пункт 3	Бухгалтерская годовая	Аудиторская организация, индивидуальный аудитор
16	Организация (кроме указанных в других пунктах настоящей таблицы) является профессиональным участником рынка ценных бумаг (брокерская, дилерская, депозитарная деятельность, деятельность по управлению ценными бумагами, деятельность по ведению реестра владельцев ценных бумаг)	Федеральный закон от 30 декабря 2008 г. N 307-ФЗ, статья 5, часть 1, пункт 3	Бухгалтерская годовая	Аудиторская организация, индивидуальный аудитор
17	Организация является клиринговой организацией (лицом, осуществляющим функции центрального контрагента)	Федеральный закон от 30 декабря 2008 г. N 307-ФЗ, статья 5, часть 1, пункт 3; Федеральный закон от 7 февраля 2011 г. N 7-ФЗ, статья 5, часть 12	Бухгалтерская годовая	Аудиторская организация, индивидуальный аудитор
		Федеральный закон от 7 февраля 2011 г. N 7-ФЗ, статья 5, часть 12	Консолидированная годовая	Аудиторская организация, в штате которой имеется аудитор с аттестатом, выданным после 1 января 2011 г.
18	Организация является организатором торговли (лицом, оказывающим услуги по проведению организованных торгов на товарном и (или) финансовом рынках на основании лицензии биржи или лицензии торговой системы)	Федеральный закон от 30 декабря 2008 г. N 307-ФЗ, статья 5, часть 1, пункт 3; Федеральный закон от 21 ноября 2011 г. N 325-ФЗ, статья 5, часть 11	Бухгалтерская годовая	Аудиторская организация, индивидуальный аудитор
		Федеральный закон от 21 ноября 2011 г. N 325-ФЗ, статья 5, часть 11	Консолидированная годовая	Аудиторская организация, в штате которой имеется аудитор с аттестатом, выданным после 1 января 2011 г.
19	Организация является центральным депозитарием	Федеральный закон от 7 декабря 2011 г. N 414-ФЗ, статья 18, часть 1	Бухгалтерская годовая	Аудиторская организация, индивидуальный аудитор
			Консолидированная годовая	Аудиторская организация, в штате которой имеется аудитор с аттестатом, выданным после 1 января 2011 г.
20	Организация является негосударственным пенсионным фондом	Федеральный закон от 30 декабря 2008 г. N 307-ФЗ, статья 5, часть 1, пункт 3; Федеральный закон от 7 мая 1998 г. N 75-ФЗ, статья 22	Бухгалтерская годовая	Аудиторская организация, в штате которой имеется аудитор с аттестатом, выданным после 1 января 2011 г.
21	Организация является управляющей компанией негосударственного пенсионного фонда	Федеральный закон от 30 декабря 2008 г. N 307-ФЗ, статья 5, часть 1, пункт 3; Федеральный закон от 7 мая 1998 г. N 75-ФЗ, статья 22	Бухгалтерская годовая по формированию и размещению средств пенсионных резервов и формированию, передаче и инвестированию средств пенсионных накоплений	Аудиторская организация, индивидуальный аудитор
22	Организация является специализированным депозитарием негосударственного пенсионного фонда	Федеральный закон от 7 мая 1998 г. N 75-ФЗ, статья 22	Бухгалтерская годовая по формированию и размещению средств пенсионных резервов и формированию, передаче и инвестированию средств пенсионных накоплений	Аудиторская организация, индивидуальный аудитор
23	Организация является акционерным инвестиционным фондом	Федеральный закон от 30 декабря 2008 г. N 307-ФЗ, статья 5, часть 1, пункт 3; Федеральный закон от 29 ноября 2001 г. N 156-ФЗ, статья 50	Бухгалтерская годовая	Аудиторская организация, индивидуальный аудитор
24	Организация является управляющей компанией акционерного инвестиционного фонда	Федеральный закон от 30 декабря 2008 г. N 307-ФЗ, статья 5, часть 1, пункт 3	Бухгалтерская годовая	Аудиторская организация, индивидуальный аудитор
25	Организация является управляющей компанией паевого инвестиционного фонда	Федеральный закон от 30 декабря 2008 г. N 307-ФЗ, статья 5, часть 1, пункт 3; Федеральный закон от 29 ноября 2001 г. N 156-ФЗ, статья 50	Бухгалтерская годовая	Аудиторская организация, индивидуальный аудитор
26	Организация является организатором лотереи (за исключением организатора лотереи, который выступает от имени Российской Федерации, субъекта Российской Федерации или муниципального образования)	Федеральный закон от 11 ноября 2009 г. N 138-ФЗ, статья 23	Бухгалтерская годовая	Аудиторская организация, индивидуальный аудитор
27	Организация является оператором лотереи	Федеральный закон от 11 ноября 2009 г. N 138-ФЗ, статья 23	Бухгалтерская годовая	Аудиторская организация, индивидуальный аудитор
28	Организация является организатором азартных игр	Федеральный закон от 29 декабря 2006 г. N 244-ФЗ, статья 6, часть 12	Бухгалтерская годовая	Аудиторская организация, индивидуальный аудитор
29	Организация является управляющей компанией, осуществляющей деятельность, предусмотренную Федеральным законом от 20 августа 2004 г. N 117-ФЗ	Федеральный закон от 20 августа 2004 г. N 117-ФЗ, статья 20, часть 2, пункт 13	Бухгалтерская годовая по формированию и инвестированию накоплений для жилищного обеспечения военнослужащих	Аудиторская организация
30	Организация является специализированным депозитарием, осуществляющим деятельность, предусмотренную Федеральным законом от 20 августа 2004 г. N 117-ФЗ	Федеральный закон от 20 августа 2004 г. N 117-ФЗ, статья 21, часть 2, пункт 14	Бухгалтерская годовая	Аудиторская организация
31	Организация является управляющей компанией, осуществляющей деятельность, предусмотренную Федеральным законом от 24 июля 2002 г. N 111-ФЗ	Федеральный закон от 24 июля 2002 г. N 111-ФЗ, статья 9, часть 1	Бухгалтерская годовая по формированию и инвестированию средств пенсионных накоплений	Аудиторская организация
32	Организация является специализированным депозитарием, осуществляющим деятельность, предусмотренную Федеральным законом от 24 июля 2002 г. N 111-ФЗ	Федеральный закон от 24 июля 2002 г. N 111-ФЗ, статья 9, часть 1	Бухгалтерская годовая по формированию и инвестированию средств пенсионных накоплений	Аудиторская организация
33	Организация является некоммерческой организацией - собственником целевого капитала, если балансовая стоимость имущества, составляющего целевой капитал, превышает на конец отчетного года 20 миллионов рублей	Федеральный закон от 30 декабря 2006 г. N 275-ФЗ, статья 6, часть 6	Бухгалтерская годовая в части, связанной с формированием и пополнением целевого капитала, использованием, распределением дохода от целевого капитала	Аудиторская организация, индивидуальный аудитор
34	Организация является получателем дохода от целевого капитала, если размер финансирования этого получателя дохода от целевого капитала за счет дохода от целевого капитала в течение отчетного года составляет более 5 миллионов рублей	Федеральный закон от 30 декабря 2006 г. N 275-ФЗ, статья 7, часть 2	Бухгалтерская годовая в части использования дохода от целевого капитала	Аудиторская организация, индивидуальный аудитор
35	Организация является управляющей компанией, осуществляющей деятельность по доверительному управлению имуществом, составляющим целевой капитал, если балансовая стоимость этого имущества превышает на конец отчетного года 45 миллионов рублей	Федеральный закон от 30 декабря 2006 г. N 275-ФЗ, статья 17, часть 1, пункт 4	Бухгалтерская годовая, связанная с доверительным управлением имуществом, составляющим целевой капитал, а также с выплатой дохода от целевого капитала	Аудиторская организация, индивидуальный аудитор
36	Организация является жилищным накопительным кооперативом	Федеральный закон от 30 декабря 2004 г. N 215-ФЗ, статья 54, часть 1	Бухгалтерская годовая	Аудиторская организация, индивидуальный аудитор
37	Организация является кредитным кооперативом, если количество физических лиц, являющихся его членами, превышает 2 000 человек	Федеральный закон от 18 июля 2009 г. N 190-ФЗ, статья 31, часть 1	Бухгалтерская годовая	Аудиторская организация, индивидуальный аудитор
38	Организация является кредитным кооперативом второго уровня	Федеральный закон от 18 июля 2009 г. N 190-ФЗ, статья 33, часть 10	Бухгалтерская годовая	Аудиторская организация, индивидуальный аудитор
39	Организация является саморегулируемой организацией	Федеральный закон от 1 декабря 2007 г. N 315-ФЗ, статья 12, часть 4	Бухгалтерская годовая	Аудиторская организация, индивидуальный аудитор
40	Организация является застройщиком, привлекающим денежные средства участников долевого строительства для строительства многоквартирных домов и (или) иных объектов недвижимости (за исключением объектов производственного назначения)	Федеральный закон от 30 декабря 2004 г. N 214-ФЗ, статья 20, часть 2	Бухгалтерская годовая	Аудиторская организация, индивидуальный аудитор
Конкретные организации
41	Центральный банк Российской Федерации	Федеральный закон от 10 июля 2002 г. N 86-ФЗ, статья 93	Бухгалтерская годовая	Аудиторская организация
42	Агентство по страхованию вкладов	Федеральный закон от 23 декабря 2003 г. N 177-ФЗ, статья 24, часть 6	Бухгалтерская годовая	Аудиторская организация, в штате которой имеется аудитор с аттестатом, выданным после 1 января 2011 г.
43	Банк развития и внешнеэкономической деятельности (Внешэкономбанк)	Федеральный закон от 17 мая 2007 г. N 82-ФЗ, статья 8, часть 2	Бухгалтерская годовая	Аудиторская организация, в штате которой имеется аудитор с аттестатом, выданным после 1 января 2011 г.
44	Фонд содействия реформированию жилищно- коммунального хозяйства	Федеральный закон от 21 июля 2007 г. N 185-ФЗ, статья 13, часть 1	Бухгалтерская годовая	Аудиторская организация, в штате которой имеется аудитор с аттестатом, выданным после 1 января 2011 г.
45	Государственная корпорация по строительству олимпийских объектов и развитию города Сочи как горноклиматического курорта	Федеральный закон от 30 октября 2007 г. N 238-ФЗ, статья 9, часть 1	Бухгалтерская годовая	Аудиторская организация, в штате которой имеется аудитор с аттестатом, выданным после 1 января 2011 г.
46	Государственная корпорация "Ростехнологии"	Федеральный закон от 23 ноября 2007 г. N 270-ФЗ, статья 8, часть 4	Бухгалтерская годовая	Аудиторская организация, в штате которой имеется аудитор с аттестатом, выданным после 1 января 2011 г.
47	Государственная корпорация по атомной энергии "Росатом"	Федеральный закон от 1 декабря 2007 г. N 317-ФЗ, статья 35, часть 1	Бухгалтерская годовая, консолидированная годовая	Аудиторская организация, в штате которой имеется аудитор с аттестатом, выданным после 1 января 2011 г.
48	Фонд содействия развитию жилищного строительства	Федеральный закон от 24 июля 2008 г. N 161-ФЗ, статья 10, часть 1	Бухгалтерская годовая	Аудиторская организация, индивидуальный аудитор
49	Открытое акционерное общество "Российские железные дороги"	Федеральный закон от 30 декабря 2008 г. N 307-ФЗ, статья 5, часть 1, пункт 1; Федеральный закон от 27 февраля 2003 г. N 29-ФЗ, статья 6, часть 2	Бухгалтерская годовая	Аудиторская организация, в штате которой имеется аудитор с аттестатом, выданным после 1 января 2011 г.
50	Государственная компания "Российские автомобильные дороги"	Федеральный закон от 17 июля 2009 г. N 145-ФЗ, статья 18, часть 1	Бухгалтерская годовая, консолидированная годовая	Аудиторская организация, в штате которой имеется аудитор с аттестатом, выданным после 1 января 2011 г.
51	Центр исторического наследия Президента Российской Федерации, прекратившего исполнение своих полномочий	Федеральный закон от 13 мая 2008 г. N 68-ФЗ, статья 16, часть 6	Бухгалтерская годовая	Аудиторская организация, индивидуальный аудитор
52	Фонд перспективных исследований	Федеральный закон от 16 октября 2012 г. N 174-ФЗ, статья 18, часть 1	Бухгалтерская годовая	Аудиторская организация
Организация имеет определенные финансовые показатели
53	Объем выручки от продажи продукции (продажи товаров, выполнения работ, оказания услуг) организации (за исключением органов государственной власти, органов местного самоуправления, государственных и муниципальных учреждений, государственных и муниципальных унитарных предприятий, сельскохозяйственных кооперативов, союзов этих кооперативов) за предшествовавший отчетному год превышает 400 миллионов рублей или сумма активов бухгалтерского баланса по состоянию на конец предшествовавшего отчетному года превышает 60 миллионов рублей	Федеральный закон от 30 декабря 2008 г. N 307-ФЗ, статья 5, часть 1, пункт 4	Бухгалтерская годовая	Аудиторская организация, индивидуальный аудитор
Организация составляет консолидированную отчетность
54	Не поименованные в настоящей таблице организации (за исключением органа государственной власти, органа местного самоуправления, государственного внебюджетного фонда, а также государственного и муниципального учреждения), представляющие и (или) публикующие сводную (консолидированную) бухгалтерскую (финансовую) отчетность	Федеральный закон от 30 декабря 2008 г. N 307-ФЗ, статья 5, часть 1, пункт 5	Консолидированная годовая	Аудиторская организация, в штате которой имеется аудитор с аттестатом, выданным после 1 января 2011 г.

Осенью 2012 г. Минфин РФ разместил на своём сайте законопроект, предлагающий установить административную ответственность юридических лиц за нарушение законодательства РФ в сфере обязательного аудита. Предполагалось, что федеральный закон должен вступить в силу с 1 января 2013 года. При этом он будет применяться начиная с представления бухгалтерской (финансовой) отчетности за 2012 год.

Законопроектом предусмотрно, что статьей 5 ФЗ "Об аудиторской деятельности" установлен перечень случаев проведения обязательного аудита. Однако законодательство РФ не предусматривает корреспондирующую ответственность организаций, бухгалтерская (финансовая) отчетность которых подлежит обязательному аудиту, за непроведение обязательного аудита. Законопроект направлен на устранение этого правового пробела.Планировалось, что и глава 15 КоАП РФ должна быть дополнена статьей 15.37 "Уклонение от проведения обязательного аудита". Размер административного штрафа должен быть установлен в размере от 400 до 700 тыс. руб.

Администрировать эти штрафы должны органы госстатистики. Именно туда,  необходимо было представлять аудиторское заключение вместе с экземпляром годовой отчетности, которая подлежит обязательному аудиту. Делать это будет необходимо в течение 12 месяцев с момента окончания отчетного года.

Дальнейшее развитие ситуации по данному вопросу будет зависеть от новых решений Минфина и законодателей. С 2013 года аудиторское заключение перестало быть частью бухгалтерской отчетности, а судьба семисоттысячного штрафа за уклонение от обязательного аудита не определенна.

Как следует из письма Минфина РФ от 30.01.2013 г. N 03-02-07/1/1724, в соответствии с пп. 5 п. 1 ст. 23 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщики обязаны представлять в налоговый орган по месту нахождения организации годовую бухгалтерскую (финансовую) отчетность не позднее трех месяцев после окончания отчетного года, за исключением случаев, когда организация в соответствии с Федеральным законом от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" не обязана вести бухгалтерский учет. Федеральный закон от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" с 01.01.2013 утратил силу. Данное письмо адресное, составлено по принципу: "вопрос-ответ". Оно не прошло регистрации в Минюсте. 

Согласно ч. 1 ст. 14 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ аудиторское заключение не входит в состав годовой бухгалтерской (финансовой) отчетности. Указанное положение распространяется в отношении годовой бухгалтерской (финансовой) отчетности за 2012 г.

Пунктом 1 ст. 126 Кодекса установлена ответственность за непредставление в установленный срок налогоплательщиком (плательщиком сбора, налоговым агентом) в налоговые органы документов и (или) иных сведений, предусмотренных Кодексом и иными актами законодательства о налогах и сборах. Кодексом не предусмотрена обязанность налогоплательщика представлять в налоговые органы аудиторское заключение вместе с годовой бухгалтерской (финансовой) отчетностью.

Из всего этого можно сделать вывод, что действие нового закона о бухучете в этой части распространяется на отчетность за 2012 год. Таким образом, письма ФНС конца 2012 г. оказались неактуальными уже на дату их выхода, а ответственность за несоблюдение требований об обязательном аудите теперь отсутствует полностью и налоговые органы за отсутствие у налогоплательщика аудиторского заключения по отчету за 2012 г. накладывать штрафы не имеют права.

Как стало известно, 29.12.2012 г. Минюст зарегистрировал приказ Росстата № 670 "Об утверждении Порядка представления обязательного экземпляра бухгалтерской (финансовой) отчетности". Документ разработан в целях реализации закона «О бухгалтерском учете» от 06.12.11 №402−ФЗ.

В составе годовой бухгалтерской отчетности представляется бухгалтерский баланс, отчет о финансовых результатах и приложения к ним. Отчетность сдается в органы статистики по месту государственной регистрации. Если юридический адрес компании не совпадает с фактическим, бухгалтерскую отчетность нужно сдавать по месту нахождения постоянно действующего исполнительного органа компании, а при отсутствии такого органа отчетность сдает иной орган или лицо, имеющее право действовать от имени организации без доверенности.

Срок сдачи бухгалтерской отчетности — не позднее трех месяцев после окончания отчетного периода. Если последний день срока сдачи выпадает на нерабочий день, днем окончания срока сдачи отчетности считается следующий за ним рабочий день. Отчетность может быть представлена непосредственно в органы статистики, почтовым отправлением с уведомлением о вручении или в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи.

Указанным Порядком не предусмотрен регламент администрирования штрафа за непредставление контрольного экземпляра отчетности  как по срокам, так и по его составу.

Как предусмотрено письмом Минфина от 14.10.2013 № 03-06-06-01/42704, ИФНС теперь могут запрашивать у компаний статистическую отчетность, которая направляется в Росстат. При этом ИФНС имеет право запрашивать только ту отченость, которая непосредственно влияет на расчет тех или иных налогов и если представление дополнительных документов предусмотрено НК РФ. Письмо не содержит сведений о запросе налоговыми органами аудиторского заключения.